APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 0801582-26.2022.8.18.0140
APELANTE: CONDOR S/A INDUSTRIA QUIMICA
Advogado(s) do reclamante: THIAGO CARLOS DE CARVALHO
APELADO: SUPERINTENDENTE DA RECEITA DA SECRETARIA DA FA\ZENDA DO ESTADO DO PIAUÍ, DIRETOR DA UNIDADE DE FISCALIZAÇÃO DE MERCADORIAS EM TRÂNSITO - UNITRAN
Advogado(s) do reclamado: MARCOS ANTONIO ALVES DE ANDRADE
RELATOR(A): Desembargador PEDRO DE ALCÂNTARA MACÊDO

EMENTA

Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-DIFAL. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. COBRANÇA NO PRIMEIRO TRIMESTRE DE 2022. VEDAÇÃO PELA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1. Apelação Cível interposta por contribuinte contra sentença que denegou a ordem em mandado de segurança preventivo, sob fundamento de inadequação da via eleita, para afastar a exigência do ICMS-DIFAL em operações interestaduais com consumidores finais não contribuintes situados no Piauí, no curso do exercício de 2022, com base no art. 3º da LC nº 190/2022.

2. A sentença julgou improcedente o pedido, com fundamento na Súmula 266 do STF, entendendo se tratar de impetração contra lei em tese, sem analisar o mérito da exigência tributária propriamente dita.

3. Nas razões recursais, a Apelante alegou a existência de ameaça concreta de exigência do tributo, bem como a violação ao princípio da anterioridade nonagesimal, requerendo a declaração de inexigibilidade do tributo durante o primeiro trimestre de 2022.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

1. Há quatro questões em discussão, saber se: (i) houve deserção do recurso por irregularidade no pagamento do preparo; (ii)o mandado de segurança é cabível para afastar ameaça concreta de exigência tributária fundada em norma cuja inconstitucionalidade é alegada apenas como fundamento; (iii) há prova pré-constituída da ameaça de cobrança do ICMS-DIFAL; e (iv) ‘ a cobrança do ICMS-DIFAL nos três primeiros meses de 2022 viola a anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, "c", da CF/1988, conforme disposição do art. 3º da LC nº 190/2022.

III. RAZÕES DE DECIDIR

1. O recurso foi regularmente preparado, inexistindo certidão de insuficiência ou prejuízo ao erário.

2. É cabível o mandado de segurança preventivo quando demonstrada ameaça concreta de exigência tributária, ainda que a inconstitucionalidade da norma seja alegada como fundamento da pretensão.

3. A habitualidade das operações e os documentos juntados evidenciam a iminência da cobrança, afastando a alegada ausência de prova pré-constituída.

4. A sentença incorreu em error in procedendo ao denegar a segurança com julgamento de improcedência, apesar de fundamentar-se exclusivamente na suposta inadequação da via eleita.

5. Aplicável a teoria da causa madura, por se tratar de questão unicamente de direito, com prova documental já produzida.

6. A LC nº 190/2022, publicada em 04.01.2022, remete expressamente sua produção de efeitos à anterioridade nonagesimal, conforme art. 3º, sendo ilegítima a cobrança do DIFAL até o transcurso de 90 dias de sua publicação, ou seja, até 05.04.2022.

7. É indevida a pretensão de afastar a cobrança durante todo o exercício de 2022. A restituição de indébito demanda apuração própria, incompatível com a via mandamental.

IV. DISPOSITIVO E TESE

1. Sentença anulada. Apelação conhecida e parcialmente provida. Segurança parcialmente concedida.

Tese de julgamento: “1. É cabível o mandado de segurança para afastar ameaça concreta de exigência tributária, ainda que fundada em norma cuja inconstitucionalidade é alegada apenas como causa de pedir. 2. É ilegítima a cobrança do ICMS-DIFAL entre 01.01.2022 e 05.04.2022, por força da anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, ‘c’, da CF/1988, expressamente incorporada pelo art. 3º da LC nº 190/2022”.

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, III, “c”; CPC, arts. 485 e 1.013, § 3º, I; LC nº 190/2022, art. 3º; Lei nº 12.016/2009, art. 25.

Jurisprudência relevante citada: STF, Súmula 266; STJ, REsp 1.119.872/RJ, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª Seção, DJe 20.10.2010; STJ, REsp 1.933.794/AM, Rel. Min. Assusete Magalhães, 2ª Turma, DJe 16.08.2021; TJPI, Apelação Cível 0807344-86.2023.8.18.0140, Rel. Des. Luiz Gonzaga Brandão de Carvalho, 2ª Câmara de Direito Público, j. 14.06.2024.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos estes autos em Sessão do Plenário Virtual da 5ª Câmara de Direito Público de 30/01/2026 a 06/02/2026, acordam os componentes do(a) 5ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado do Piauí, por unanimidade, conhecer e dar parcial provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Relator(a).

RELATÓRIO

Trata-se de Apelação Cível interposta por CONDOR S/A INDÚSTRIA QUÍMICA contra a sentença proferida pelo Juízo da 4ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública da Comarca de Teresina/PI, que denegou a ordem em Mandado de Segurança impetrado em face do SUPERINTENDENTE DA RECEITA DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO PIAUÍ e do DIRETOR DA UNIDADE DE FISCALIZAÇÃO DE MERCADORIAS EM TRÂNSITO – UNITRAN.

Na origem, a Impetrante objetivou o reconhecimento do direito de não se submeter ao recolhimento do ICMS-DIFAL nas operações interestaduais realizadas no curso do ano-calendário de 2022, destinadas a consumidores finais não contribuintes do ICMS situados no Estado do Piauí, bem como a abstenção de atos de constrição para exigência do tributo antes da observância da anterioridade tributária, especialmente da anterioridade nonagesimal prevista no art. 150, III, “c”, da Constituição Federal, à luz do art. 3º da LC nº 190/2022.

O Juízo a quo, amparado na Súmula 266 do STF, entendeu tratar-se de impetração contra lei em tese, reputando inadequado o mandado de segurança para o fim pretendido e, ao final, julgou improcedentes os pedidos, denegando a segurança pleiteada, sem adentrar o mérito propriamente tributário quanto à exigência do DIFAL no exercício de 2022.

Inconformada, a Apelante sustenta, em suas razões recursais, em síntese, que: (a) não se cuida de mandado de segurança contra lei em tese, mas de impetração fundada em ameaça concreta de exigência de ICMS-DIFAL em operações rotineiras de remessa de mercadorias a consumidores finais não contribuintes situados no Piauí, o que teria sido demonstrado por documentação societária e guias de recolhimento do DIFAL referentes ao ano-calendário de 2021; (b) o mandado de segurança preventivo é via adequada para afastar ameaça real, plausível e objetiva de exigência tributária; (c) a sentença incorreu em error in procedendo ao, sob fundamento meramente processual (inadequação da via eleita), denegar a segurança como se houvesse exame de mérito, em vez de, se fosse o caso, extinguir o feito sem resolução do mérito; (d) no mérito, a exigência do DIFAL no exercício de 2022 viola os princípios da anterioridade de exercício e da anterioridade nonagesimal (art. 150, III, “b” e “c”, CF), bem como a legalidade tributária, à luz do entendimento consolidado pelo STF no Tema 1.093 de repercussão geral; (e) o art. 3º da LC nº 190/2022 impõe, ao menos, a observância da anterioridade nonagesimal, vedando a cobrança do DIFAL antes de transcorridos 90 dias de sua publicação.

Ao final, pleiteia a reforma da sentença para: (i) reconhecer o direito de a Impetrante não se submeter ao recolhimento do DIFAL nas operações interestaduais realizadas em todo o exercício de 2022 com destinatário consumidor final não contribuinte situado no Piauí; (ii) alternativamente, reconhecer o direito de não recolher o DIFAL nos 90 dias subsequentes à publicação da LC nº 190/2022; e (iii) reconhecer o direito à restituição dos valores eventualmente recolhidos indevidamente, devidamente atualizados.

O ESTADO DO PIAUÍ apresentou contrarrazões, nas quais, em preliminar, sustenta: (a) deserção da Apelação, sob o argumento de que o preparo foi recolhido mediante guia com código incorreto e sem determinadas rubricas obrigatórias; (b) inadequação da via eleita, por se tratar de mandado de segurança contra lei em tese, incidindo a Súmula 266 do STF e a tese firmada no Tema 430 do STJ; (c) ausência de prova pré-constituída, por não ter sido juntado qualquer ato concreto de cobrança ou lançamento em desfavor da Impetrante; e (d) ilegitimidade ativa e passiva, defendendo que as autoridades apontadas como coatoras não seriam as legitimadas à prática dos atos de exigência do tributo.

Acerca do mérito, alega, em síntese, que: (a) a cobrança do DIFAL encontra respaldo na LC nº 190/2022 e na legislação estadual de regência, não havendo violação às regras de anterioridade; (b) a tese fixada pelo STF no Tema 1.093 não teria o alcance pretendido pela Impetrante, sobretudo após a modulação dos efeitos em sede de controle concentrado; (c) a pretensão veicula, em verdade, pedido de declaração de inconstitucionalidade de normas abstratas, o que não se compatibiliza com a via mandamental; (d) eventual condenação à repetição de indébito deveria ser limitada e submetida a critérios estritos, sob pena de violação ao art. 492 do CPC.

Ao final, pugna pelo não conhecimento do recurso ou, caso conhecido, pelo seu improvimento, com manutenção integral da sentença.

O Ministério Público Superior, por seu Procurador de Justiça, manifestou-se no sentido da desnecessidade de intervenção ministerial na causa, por versar sobre interesses individuais disponíveis e interesse público apenas secundário, devolvendo os autos sem emissão de parecer meritório.

É o relatório.

VOTO

1. Do juízo de admissibilidade

Presentes os pressupostos extrínsecos e intrínsecos de admissibilidade, conheço do Recurso.

Antes de adentrar ao mérito, cumpre analisar as questões preliminares suscitadas em sede de contrarrazões.

2. Das questões preliminares

2.1. Deserção do recurso

O Estado do Piauí sustenta a deserção da Apelação, sob o argumento de que a guia de preparo teria sido preenchida com código incorreto e sem determinadas rubricas obrigatórias.

Examinando-se os autos, contudo, verifica-se que foi devidamente juntada guia de recolhimento da justiça, em valor compatível com o montante fixado na legislação estadual para o preparo de apelação, constando, inclusive, o código específico de “Recurso de Apelação e Competência Originária” e o total recolhido (id.24525934).

Inexiste, além disso, qualquer certidão da contadoria ou da secretaria judicial atestando insuficiência ou irregularidade insanável do preparo.

Nessa linha, eventual irregularidade formal no preenchimento da guia – se existente – não é suficiente, por si só, para fulminar o direito de recorrer, sobretudo quando não demonstrado prejuízo ao erário e quando o valor recolhido corresponde ao preparo devido, devendo prevalecer os princípios da instrumentalidade das formas e da primazia da decisão de mérito.

Rejeito, pois, a preliminar de deserção.

1.2. Inadequação da via eleita / mandado de segurança contra lei em tese

A sentença a quo fundamentou-se essencialmente na premissa de que o mandado de segurança teria sido impetrado contra lei em tese, aplicando a Súmula 266 do STF.

O Estado, nas contrarrazões, reitera essa tese, invocando precedentes que tratam de impetrações voltadas à mera declaração de inconstitucionalidade de normas tributárias em abstrato.

Todavia, o quadro dos autos revela situação diversa.

A Impetrante é contribuinte que rotineiramente remete mercadorias a consumidores finais não contribuintes do ICMS situados no Piauí, tendo inclusive juntado guias de recolhimento de DIFAL referentes ao ano de 2021 para demonstrar a habitualidade das operações e a sujeição à sistemática de cobrança do diferencial de alíquota.

O que se impugna, portanto, não é a lei em tese, em caráter abstrato, mas a exigência concreta do tributo nas operações da Impetrante, com base em legislação vigente (LC nº 190/2022 e normas estaduais correlatas), em período no qual a recorrente entende não atendidos os requisitos constitucionais de anterioridade.

Trata-se de típica controvérsia de legalidade e constitucionalidade incidental de exigência tributária, com impacto direto sobre a relação jurídico-tributária já estabelecida ou iminente.

A própria jurisprudência consolidada dos Tribunais Superiores distingue, para fins de incidência da Súmula 266/STF, a hipótese em que se pede, de forma autônoma, a declaração de inconstitucionalidade de norma (via inadequada), daquela em que a inconstitucionalidade da lei é apenas fundamento do pedido concreto, como ocorre em pleitos voltados a afastar exigências fiscais específicas ou a declarar o direito à compensação tributária.

Cite-se o seguinte precedente deste e. TJPI:

APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS - DIFAL. PREJUDICIAL DE CONFIGURAÇÃO DA DECADÊNCIA AFASTADA. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO À SÚMULA 266 DO STF. AÇÃO MANDAMENTAL IMPETRADA CONTRA LEI COM EFEITOS CONCRETOS. APELAÇÃO PROVIDA. SENTENÇA CASSADA. RETORNO DOS AUTOS.

1. Em regra, o mandado de segurança preventivo não se subsume ao prazo decadencial previsto no art. 23 da Lei do Mandado de Segurança, porquanto o “justo receio” que autoriza a impetração do mandamus se renova enquanto o ato apontado como coator puder ser perpetrado. Precedentes do STJ.

2. O Impetrante comprovou a ameaça concreta contemporânea, autorizadora da impetração de mandado de segurança preventivo, na medida em que comprovou a contemporaneidade da incidência do ICMS - DIFAL que quer ver afastada.

3. Não obstante ser incabível a impetração de mandado de segurança contra lei em tese, a teor do disposto na Súmula 266 do STF, entendo que se trata de mandamus ajuizado em face de dispositivos legais que possuem efeitos concretos, o que evidencia o cabimento da ação mandamental.

4. APELAÇÃO PROVIDA. SENTENÇA CASSADA. RETORNO DOS AUTOS.

(TJPI | Apelação Cível Nº 0807344-86.2023.8.18.0140 | Relator: Luiz Gonzaga Brandão De Carvalho | 2ª CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO | Data de Julgamento: 14/06/2024 )

É esse também o entendimento do Tribunal da Cidadania:

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ISS. SUPOSTA IMPETRAÇÃO CONTRA LEI EM TESE. ALEGADA VIOLAÇÃO AOS ARTS. 489 E 1.022 DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA DE VÍCIOS, NO ACÓRDÃO RECORRIDO. ADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. PEDIDO INCIDENTAL DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE ATO NORMATIVO, EM CONTROLE DIFUSO, PARA AFASTAR A EXIGÊNCIA FISCAL, O QUE NÃO CONFIGURA IMPETRAÇÃO CONTRA LEI EM TESE. SÚMULA 266/STF. INAPLICABILIDADE. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. I. (...) V. Nos termos da Súmula 266 do STF, revela-se inadequada a impetração de Mandado de Segurança contra lei em tese. Para aplicação do enunciado sumular, porém, há que se distinguir a hipótese em que o impetrante formula, como pedido autônomo, a declaração de inconstitucionalidade de determinada lei, da hipótese em que, como causa de pedir, sustenta-se a inconstitucionalidade de ato normativo. No último caso, é inaplicável o aludido enunciado sumular. VI. Nesse sentido, o precedente firmado no Recurso Especial repetitivo 1.119.872/RJ (Tema 430): "No pertinente a impetração de ação mandamental contra lei em tese, a jurisprudência desta Corte Superior embora reconheça a possibilidade de mandado de segurança invocar a inconstitucionalidade da norma como fundamento para o pedido, não admite que a declaração de inconstitucionalidade, constitua, ela própria, pedido autônomo, tal como aqui formulado na inicial" (STJ, REsp 1.119.872/RJ, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 20/10/2010). Precedentes do STJ. VII. Na espécie, conforme se depreende da inicial, o objeto do Mandado de Segurança é afastar a incidência do ISS sobre a cessão do direito de uso de espaços em cemitérios para sepultamento, tal como autorizado no item 25.05 da lista anexa à Lei Complementar 116/2003, na redação conferida pela Lei Complementar 157/2016, e como implementado pela Lei 2.251/2017, do Município de Manaus. VIII. Como costuma ocorrer no processo tributário, o presente pedido tem, como causa de pedir, a inconstitucionalidade da legislação que instituiu a exação. Isso, porém, não significa que o mandamus impugna lei em tese. Ao contrário, trata-se de pretensão de declaração incidental de inconstitucionalidade da norma, em controle difuso, para afastar a exigência fiscal, o que pode ser veiculado, quer em Mandado de Segurança, quer em Ação Ordinária. IX. A jurisprudência do STJ é firme no sentido de que "a alegação de inconstitucionalidade da norma que ampara os efeitos concretos resultantes do ato coator atacado pode ser suscitada como causa de pedir do mandado de segurança, podendo, se procedente, ser declarada em controle difuso (incidenter tantum) pelo juiz ou pelo tribunal. O que a Súmula 266/STF veda é a impetração de mandamus cujo próprio pedido encerra a declaração de inconstitucionalidade de norma em abstrato, pois esse tipo de pretensão diz respeito ao controle concentrado, o qual deve ser exercido no âmbito das ações diretas de (in) constitucionalidade. (...) Nesse sentido, verificando-se que pedido formulado no mandamus visa se precaver de atos fiscais específicos que podem ocasionar lesão ou ilegalidade às atividades da contribuinte, faz-se premente o conhecimento do referido Mandado de Segurança, sendo inaplicável, na espécie, o teor da Súmula 266/STF" (STJ, AgInt no REsp 1.796.204/CE, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 21/05/2019). X. Também não se pode afastar a impetração preventiva do writ, com fundamento exclusivo na suposta ausência de ato iminente a ser praticado. Com efeito, a vigência da legislação tributária, aliada à natureza vinculada e obrigatória da atividade administrativa de lançamento, na forma do art. 142, parágrafo único, do CTN, torna justo o receio do contribuinte de que o tributo reputado inconstitucional lhe será exigido. Nessa linha: STJ, EDcl no AgInt no AREsp 1.169.402/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, DJe de 03/10/2019; AgInt no REsp 1.270.600/RS, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe de 13/06/2018; REsp 860.538/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, DJe de 16/10/2008; REsp 710.211/SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, DJU de 31/10/2007. XI. (...) XII. Recurso Especial parcialmente provido, para assentar a adequação da via eleita e determinar o retorno dos autos ao Juízo singular, a fim de dar prosseguimento ao feito. (STJ - REsp: 1933794 AM 2021/0116890-0, Relator: Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, Data de Julgamento: 10/08/2021, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 16/08/2021)

Nesse contexto, ao qualificar a impetração como se fosse dirigida contra lei em tese, e, com base nisso, extinguir o feito sem cognição do mérito, a sentença deu interpretação ampliativa e inadequada ao enunciado da Súmula 266/STF, afastando indevidamente a via mandamental.

Impõe-se, pois, reconhecer a nulidade da sentença por error in procedendo, uma vez que a extinção com fundamento na Súmula 266/STF não se harmoniza com a natureza concreta da pretensão veiculada no writ.

Rejeito, portanto, a preliminar de inadequação da via mandamental.

Superada a questão da nulidade da sentença, passo à análise das preliminares levantadas nas contrarrazões.

1.3. Ausência de prova pré-constituída

O Estado também aponta ausência de prova pré-constituída, porque não teria sido juntado auto de infração, termo de verificação de irregularidade ou ato equivalente.

A exigência de prova pré-constituída, entretanto, deve ser examinada à luz da natureza preventiva do mandado de segurança.

Em hipóteses como a presente – em que se demonstra documentalmente a condição de contribuinte, a habitualidade de operações sujeitas ao DIFAL e a existência de marco normativo que impõe o recolhimento do tributo –, a ameaça de cobrança é in re ipsa, emergindo da própria conjugação da situação fática com a norma jurídica.

Com efeito, a documentação societária, as guias de recolhimento do DIFAL referentes a períodos anteriores, bem como a própria contestação do Estado, que não nega a sujeição da Impetrante à sistemática do DIFAL, são suficientes para evidenciar a iminência de cobrança, dispensando a apresentação de auto de infração ou outro ato formal, que somente se materializaria após a resistência do contribuinte.

Assim, presente a prova documental necessária à demonstração da relação jurídico-tributária e da ameaça concreta, não se pode falar em ausência de prova pré-constituída.

Rejeito, pois, também essa preliminar.

1.4. Ilegitimidades ativa e passiva

No tocante à legitimidade ativa, inexiste controvérsia relevante: a Impetrante é sujeito passivo da obrigação tributária cuja exigência busca afastar, arcando diretamente com o ônus econômico do tributo.

Evidente, portanto, o interesse e a legitimidade para impetrar o mandado de segurança.

Quanto à legitimidade passiva, as Autoridades Apontadas como coatoras (Superintendente da Receita da SEFAZ/PI e Diretor da Unidade de Fiscalização de Mercadorias em Trânsito – UNITRAN) inserem-se na estrutura administrativa responsável pela fiscalização, exigência e cobrança do ICMS e do DIFAL, possuindo atribuições concretas relacionadas à prática ou à ordenação de atos aptos a repercutir na esfera jurídica da Impetrante.

Em mandado de segurança tributário, a autoridade coatora é aquela que detém competência para praticar o ato tido por ilegal ou para dele se abster, o que se verifica no caso em exame.

Rejeito, portanto, as alegadas ilegitimidades ativa e passiva.

2. Da nulidade da sentença e da aplicação da teoria da causa madura

Superadas as preliminares, observa-se que a sentença recorrida, embora tenha reputado inadequado o mandado de segurança por suposta impetração contra lei em tese, ao invés de extinguir o feito sem resolução de mérito, julgou improcedentes os pedidos, denegando a segurança.

Há, portanto, inequívoca confusão entre juízo de admissibilidade e juízo de mérito, pois, partindo da premissa de que a via eleita seria inadequada, o provimento jurisdicional correto, em tese, seria a extinção do feito sem apreciação do mérito (art. 485 do CPC), e não a improcedência dos pedidos.

Tal vício configura error in procedendo, porquanto a sentença deixa de apreciar a causa nos termos em que proposta, atendo-se a fundamento meramente processual e, ainda assim, proferindo decisão de mérito, o que enseja a sua anulação.

Todavia, anular a sentença, neste momento processual, para determinar o retorno dos autos ao primeiro grau, implicaria indesejável prolongamento da lide, em frontal descompasso com os princípios da celeridade, da eficiência e da economia processual, sobretudo porque a demanda versa, essencialmente, sobre questão de direito, com prova documental já integralmente produzida.

O processo encontra-se, assim, em condições de imediato julgamento pelo Tribunal, sendo plenamente aplicável a teoria da causa madura, prevista no art. 1.013, § 3º, I, do CPC, que autoriza o órgão ad quem, ao decretar a nulidade da sentença, a decidir desde logo o mérito da causa.

Dessa forma, anula-se a sentença e, com fundamento na teoria da causa madura, passa-se ao exame direto do mérito do mandado de segurança.

3. Do mérito – exigência do ICMS-DIFAL e anterioridade nonagesimal (LC nº 190/2022, art. 3º)

A controvérsia gira em torno da exigibilidade do ICMS-DIFAL no período de 1/01/2022 a 5/04/2022, em operações interestaduais com consumidor final não contribuinte situado no Piauí.

É fato incontroverso que a exigência do DIFAL, nas operações em questão, passou a disciplinar-se pela LC nº 190/2022, publicada em 4/01/2022, a qual veiculou normas gerais sobre o tema, em atendimento ao entendimento consolidado pelo STF no Tema 1.093 de repercussão geral, segundo o qual a sistemática inaugurada pela EC nº 87/2015 demanda lei complementar para sua plena eficácia.

O art. 3º da LC nº 190/2022 dispõe expressamente:

“Art. 3º. Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea ‘c’ do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.”

Ao remeter, de forma explícita, à alínea “c” do inciso III do art. 150 da Constituição Federal, o legislador complementar determinou que a produção de efeitos das normas gerais ali veiculadas fica condicionada à anterioridade nonagesimal, isto é, vedada a cobrança de tributos nelas fundados antes de decorridos 90 dias da publicação da lei.

 Ainda que se pudesse discutir, em tese, a incidência ou não da anterioridade anual (“b” do art. 150, III, CF) às normas gerais de que cuida a LC nº 190/2022, o próprio texto da lei complementar, ao ancorar expressamente a produção de efeitos na anterioridade nonagesimal, resolve a questão em favor do contribuinte quanto ao prazo mínimo de 90 dias.

Logo, independentemente do debate mais amplo sobre a anterioridade de exercício, o art. 3º da LC nº 190/2022 estabelece, de forma clara, que a cobrança do DIFAL com base nessa lei somente pode produzir efeitos após o transcurso de 90 dias da publicação, o que, no caso concreto, conduz ao reconhecimento da inexigibilidade do tributo no período anterior ao termo final da vacatio nonagesimal.

Some-se a isso que, antes da publicação da LC nº 190/2022, inexistia lei complementar apta a veicular as normas gerais exigidas pelo STF para legitimar a cobrança do DIFAL em favor do Estado de destino nas operações com consumidor final não contribuinte, de modo que, no período de 1/01/2022 a 3/01/2022, a exigência, de qualquer forma, não encontraria suporte na legislação complementar reclamada pela Constituição.

Dessa conjugação normativa resulta que, de 1/1/2022 até a publicação da LC nº 190/2022 (04/01/2022), a exigência do DIFAL não se sustenta, pela ausência de lei complementar exigida pelo STF; e de 4/1/2022 até o término do prazo de 90 dias contados da publicação, incide a vedação de cobrança decorrente da anterioridade nonagesimal expressamente prevista no art. 3º da LC nº 190/2022.

Em consequência, no intervalo compreendido entre 01/01/2022 e 05/04/2022, não se mostra legítima a exigência do ICMS-DIFAL nas operações praticadas pela Impetrante com consumidores finais não contribuintes localizados no Piauí, sob pena de violação ao art. 150, III, “c”, da Constituição Federal, tal como incorporado pelo art. 3º da LC nº 190/2022.

Ressalte-se que a controvérsia fática é mínima e não impede a concessão da ordem: a Impetrante demonstrou, documentalmente, que realiza habitualmente operações sujeitas ao DIFAL com destinatários situados no Piauí, e o próprio Estado, em sua contestação e contrarrazões, reconhece tal circunstância, limitando-se a discutir a legitimidade material da cobrança, e não a ocorrência das operações.

Configurado, assim, o direito líquido e certo de não se sujeitar à exigência do DIFAL no intervalo indicado, cabível a concessão parcial da segurança, no ponto.

Por outro lado, a pretensão da Apelante de afastar a cobrança do DIFAL em todo o exercício de 2022 vai além do que resulta, objetivamente, da conjugação do art. 3º da LC nº 190/2022 com a disciplina constitucional da anterioridade nonagesimal, razão pela qual não pode ser acolhida em sua integralidade.

Do mesmo modo, o pedido de restituição de valores eventualmente recolhidos demanda apuração específica de montantes, datas de pagamento e demais elementos de liquidez, o que não se compatibiliza, na espécie, com os estreitos limites cognitivos do mandado de segurança, que tem por objeto, prioritariamente, a tutela inibitória e declaratória do direito líquido e certo.

A jurisprudência dos Tribunais pátrios tem caminhado no sentido de reconhecer, em hipóteses análogas, a inexigibilidade do DIFAL apenas no período abrangido pela anterioridade nonagesimal, sem afastar, em bloco, a cobrança em todo o exercício financeiro, nem, de regra, deferir, em sede mandamental, condenação ampla em repetição de indébito, o que reforça a solução aqui adotada.

Portanto, a conclusão que se impõe é a de que a Impetrante possui direito líquido e certo de não recolher o ICMS-DIFAL no período de 1/1/2022 a 5/4/2022, bem como de não ser submetida, nesse lapso, a atos de cobrança ou constrição fundados na exigência do mencionado tributo.

DISPOSITIVO

Posto isso, afasto as preliminares de deserção, inadequação da via mandamental, ausência de prova pré-constituída e ilegitimidade ativa e passiva, anulo a sentença recorrida, por error in procedendo, e, com fundamento no art. 1.013, § 3º, I, do CPC (teoria da causa madura), conheço da Ação Mandamental e do recurso de apelação e, no mérito, DOU-LHE PARCIAL PROVIMENTO, para: CONCEDER PARCIALMENTE A SEGURANÇA, a fim de reconhecer o direito líquido e certo da Impetrante de não recolher o ICMS-DIFAL nas operações interestaduais realizadas com consumidores finais não contribuintes do ICMS situados no Estado do Piauí, no período compreendido entre 1/1/2022 e 5/4/2022, bem como de não sofrer atos de cobrança ou constrição relativos ao referido tributo quanto ao mencionado intervalo, em razão da anterioridade nonagesimal prevista no art. 3º da LC nº 190/2022, em combinação com o art. 150, III, “c”, da Constituição Federal.

Quanto à sucumbência, tratando-se de mandado de segurança, mantenho a ausência de condenação em honorários advocatícios, nos termos do art. 25 da Lei nº 12.016/2009 e da orientação consolidada dos Tribunais Superiores, razão pela qual também não há falar em majoração recursal prevista no art. 85, § 11, do CPC.

Caso, em fase própria, haja necessidade de apuração de eventual indébito referente ao período ora reconhecido como indevido, no cálculo deverão ser observadas as orientações constantes no Manual de Cálculos da Justiça Federal, atualizado pelas instruções mais recentes sobre a matéria.

No primeiro grau, o Ministério Público opinou pela concessão da segurança; nesta instância, o Ministério Público Superior, por seu Procurador de Justiça, manifestou a desnecessidade de intervenção meritória, devolvendo os autos sem parecer de mérito.

É como voto.

Transcorrido in albis o prazo recursal, certifique-se o trânsito em julgado do Acórdão e proceda-se à baixa do feito na Distribuição.