Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS (DIFAL). OBSERVÂNCIA DOS PRINCÍPIOS DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL E ANUAL. APLICAÇÃO DO TEMA 1.093 DO STF. REFORMA PARCIAL DA SENTENÇA. PARCIAL PROVIMENTO DO RECURSO. I. CASO EM EXAME 1. Apelação Cível interposta por Kabum Comércio Eletrônico S.A. contra sentença da 4ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública de Teresina, que denegou mandado de segurança visando obstar a exigência de ICMS-DIFAL pelo Estado do Piauí no exercício de 2022, alegando afronta aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal e ao Tema 1.093 do STF. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Há duas questões em discussão: (i) definir se o mandado de segurança é instrumento processual adequado e se há perda superveniente do objeto; e (ii) determinar se a exigência do ICMS-DIFAL durante o exercício de 2022 observa os princípios constitucionais tributários, especialmente a anterioridade nonagesimal. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. Considerando que o mandamus visa afastar a exigibilidade do ICMS-DIFAL não há que se falar em inadequação da via eleita ou impetração contra lei em tese, ante a possibilidade de gerar efeitos concretos ao contribuinte. De igual modo, não merece acolhimento a preliminar de perda superveniente do objeto, ante o não exaurimento da pretensão inicial com a edição da LC nº 190/2022, visto que o pedido principal requer a aplicação do princípio da anterioridade anual e nonagesimal, bem como a restituição do tributo indevidamente recolhido. Também rejeita-se a alegação de ilegitimidade ativa por entender que eventual cumprimento às exigências do artigo 166 do CTN devem ser discutidas e comprovadas em sede administrativa conforme precedentes do Superior Tribunal de Justiça. 4. Inválida a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/15, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. Nesse sentido, o STF fixou a tese do Tema nº 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”, ficando ressalvadas a modulação das ações judiciais em curso. Na hipótese, o mandamus foi impetrado em 04/02/2022, ou seja, posterior ao julgamento do RE 1.287.019/DF, de modo que se aplica a modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade. 5. De acordo com o julgamento da ADI 7066/DF, ADI 7070/DF e ADI 7078/CE, constitucional o art. 3º da LC nº 190/2022, podendo o ICMS DIFAL ser cobrado pelos Estados a partir de 05/04/2022, sem necessidade, no entanto, de observância ao princípio da anterioridade anual por não importar em criação ou majoração de tributo. IV. DISPOSITIVO E TESE 6. Recurso provido parcialmente. Tese de julgamento: 1. A LC nº 190/2022 não criou ou majorou tributo, não se aplicando o princípio da anterioridade anual à sua regulamentação. 2. O contribuinte tem direito à restituição dos valores indevidamente recolhidos no período de 01/01/2022 a 05/04/2022, mediante via administrativa e observância dos requisitos legais. _________ Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, III, “b” e “c”; LC nº 190/2022, art. 3º; CTN, art. 166.Jurisprudência relevante citada: STF, RE 1.287.019 (Tema 1.093), ADI 7066, ADI 7070, ADI 7078; STJ, REsp 1933794/AM. (TJPI - APELAÇÃO CÍVEL 0804232-46.2022.8.18.0140 - Relator: SEBASTIAO RIBEIRO MARTINS - 5ª Câmara de Direito Público - Data 10/02/2025 )

 

Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO CÍVEL. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS (DIFAL). OBSERVÂNCIA DOS PRINCÍPIOS DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL E ANUAL. APLICAÇÃO DO TEMA 1.093 DO STF. REFORMA PARCIAL DA SENTENÇA. PARCIAL PROVIMENTO DO RECURSO.

I. CASO EM EXAME

1. Apelação Cível interposta por Kabum Comércio Eletrônico S.A. contra sentença da 4ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública de Teresina, que denegou mandado de segurança visando obstar a exigência de ICMS-DIFAL pelo Estado do Piauí no exercício de 2022, alegando afronta aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal e ao Tema 1.093 do STF.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há duas questões em discussão: (i) definir se o mandado de segurança é instrumento processual adequado e se há perda superveniente do objeto; e (ii) determinar se a exigência do ICMS-DIFAL durante o exercício de 2022 observa os princípios constitucionais tributários, especialmente a anterioridade nonagesimal.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. Considerando que o mandamus visa afastar a exigibilidade do ICMS-DIFAL não há que se falar em inadequação da via eleita ou impetração contra lei em tese, ante a possibilidade de gerar efeitos concretos ao contribuinte. De igual modo, não merece acolhimento a preliminar de perda superveniente do objeto, ante o não exaurimento da pretensão inicial com a edição da LC nº 190/2022, visto que o pedido principal requer a aplicação do princípio da anterioridade anual e nonagesimal, bem como a restituição do tributo indevidamente recolhido. Também rejeita-se a alegação de ilegitimidade ativa por entender que eventual cumprimento às exigências do artigo 166 do CTN devem ser discutidas e comprovadas em sede administrativa conforme precedentes do Superior Tribunal de Justiça.

4. Inválida a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/15, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. Nesse sentido, o STF fixou a tese do Tema nº 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”, ficando ressalvadas a modulação das ações judiciais em curso. Na hipótese, o mandamus foi impetrado em 04/02/2022, ou seja, posterior ao julgamento do RE 1.287.019/DF, de modo que se aplica a modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade.

5. De acordo com o julgamento da ADI 7066/DF, ADI 7070/DF e ADI 7078/CE, constitucional o art. 3º da LC nº 190/2022, podendo o ICMS DIFAL ser cobrado pelos Estados a partir de 05/04/2022, sem necessidade, no entanto, de observância ao princípio da anterioridade anual por não importar em criação ou majoração de tributo.

IV. DISPOSITIVO E TESE

6. Recurso provido parcialmente.

Tese de julgamento:

1. A LC nº 190/2022 não criou ou majorou tributo, não se aplicando o princípio da anterioridade anual à sua regulamentação.

2. O contribuinte tem direito à restituição dos valores indevidamente recolhidos no período de 01/01/2022 a 05/04/2022, mediante via administrativa e observância dos requisitos legais.

_________

 

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, III, “b” e “c”; LC nº 190/2022, art. 3º; CTN, art. 166.
Jurisprudência relevante citada: STF, RE 1.287.019 (Tema 1.093), ADI 7066, ADI 7070, ADI 7078; STJ, REsp 1933794/AM.

 

RELATÓRIO

O EXMO. SR. DES. SEBASTIÃO RIBEIRO MARTINS (Relator):

Trata-se de Apelação Cível da sentença (Id. 19590084), oriunda da 4ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública da Comarca de Teresina, nos autos do Mandado de Segurança, proposta por KABUM COMÉRCIO ELETRÔNICO S/A, em face de ato do SUPERINTENDENTE DA RECEITA DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO PIAUÍ.

O Juízo de primeiro grau denegou a segurança, fundamentando que o mandado de segurança não é o meio adequado para questionar leis em tese, conforme preceitua a Súmula 266 do STF. A sentença destacou que o pedido da impetrante configuraria uma ordem genérica e abstrata, não cabível por meio de mandado de segurança.

Inconformada, a impetrante interpôs recurso de apelação. Em suas razões (Id. 19590096), sustenta, em suma, que não se aplica a Súmula 266 STF ao presente caso; que não se trata de impetração de mandado de segurança contra lei em tese; que mister a aplicação do Tema STF 1.093 que reconhece a inconstitucionalidade da exigência do DIFAL sem a edição de lei complementar veiculando as normas gerais e; que devem ser respeitados os princípios da anterioridade anual e nonagesimal.

Requer a reforma da decisão atacada para que seja reconhecido o direito do contribuinte de não recolher o valor exigido pelo ESTADO DO PIAUÍ a título de diferencial de alíquota de ICMS incidente sobre operações interestaduais envolvendo mercadorias destinadas a consumidores finais não contribuintes do imposto situados no Estado do Piauí, durante todo o exercício de 2022.

O ESTADO DO PIAUÍ apresentou contrarrazões (Id. 19590100), requerendo a manutenção da sentença recorrida. Alega, preliminarmente, a perda superveniente do objeto, uma vez que a Lei Complementar nº 190/2022 já está em vigor e que o período para o qual a impetrante busca proteção já se encerrou. Sustenta, ainda, que o mandado de segurança não é o meio adequado para questionar a constitucionalidade de lei em tese, reiterando a aplicabilidade da Súmula 266 do STF. No mérito, argumenta que a cobrança do DIFAL após a edição da Lei Complementar nº 190/2022 é legítima e que a aplicação da regra de anterioridade nonagesimal foi devidamente respeitada.

Intimado, o Ministério Público Superior deixou de se manifestar, por inexistência de interesse público que justifique intervenção do Parquet (Id. 20531339).

É o relatório. 

 

VOTO

O EXMO. SR. DES. SEBASTIÃO RIBEIRO MARTINS:

 I. JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE

Presentes os pressupostos gerais de admissibilidade recursal e cumpridos os requisitos estabelecidos pelo artigo 1.015 e seguintes do Código de Processo Civil, CONHEÇO do Agravo de Instrumento interposto.

II. PRELIMINARES

Inicialmente, faz-se necessário analisar as preliminares aduzidas pelo Estado do Piauí em sede de contrarrazões.

II.a) Inadequação da via eleita por impetração de mandado de segurança contra lei em tese. (In)Aplicabilidade da Súmula 266 STF.

A preliminar de inadequação da via eleita fundamenta-se no argumento de que o mandado de segurança questiona ato normativo genérico e abstrato e por isso afronta a Súmula 266 do Supremo Tribunal Federal, segundo a qual “não cabe mandado de segurança contra lei em tese".

Contudo, compulsando-se os autos denota-se que a empresa impetrante, ora apelante, como causa de pedir, defende a ilegalidade da cobrança realizada, por entender pela impossibilidade de exigência do ICMS-DIFAL sem observância aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal, bem como em razão da violação do art. 3º da Lei Complementar nº. 190/2022, conforme trecho transcrito da peça exordial:

“(...) requer seja CONCEDIDA A SEGURANÇA EM DEFINITIVO, confirmando a ordem liminarmente requerida e assegurando o direito líquido e certo da Impetrante de não recolher o valor exigido pelo Estado do Piauí a título de diferencial de alíquota de ICMS incidente sobre operações interestaduais envolvendo mercadorias destinadas a consumidores finais não contribuintes do imposto situados neste Estado, durante todo o exercício de 2022, tendo em vista que a LC 190/2022 foi publicada em 05/01/2022 e foi expressa ao assegurar a totalidade do princípio constitucional da anterioridade e produzir efeitos apenas no exercício de 2023, em observância às alíneas “b” e “c”, do inciso iii do artigo 150 da Constituição Federal; (...)”.

Logo, a ilegalidade da Lei nº 7.706/2021 foi utilizada tão somente como fundamento da causa, posto que não pretende a impetrante com o manejo do writ combater a norma regulamentadora, mas sim, o ato administrativo de efeito concreto direcionado ao contribuinte, consubstanciado no recolhimento do diferencial de alíquotas ICMS. 

Nesse sentido é a jurisprudência pacífica dos Tribunais Superiores sobre a matéria:

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ISS. SUPOSTA IMPETRAÇÃO CONTRA LEI EM TESE. ALEGADA VIOLAÇÃO AOS ARTS. 489 E 1.022 DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA DE VÍCIOS, NO ACÓRDÃO RECORRIDO. ADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. PEDIDO INCIDENTAL DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE ATO NORMATIVO, EM CONTROLE DIFUSO, PARA AFASTAR A EXIGÊNCIA FISCAL, O QUE NÃO CONFIGURA IMPETRAÇÃO CONTRA LEI EM TESE. SÚMULA 266/STF. INAPLICABILIDADE. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. I. (...) V. Nos termos da Súmula 266 do STF, revela-se inadequada a impetração de Mandado de Segurança contra lei em tese. Para aplicação do enunciado sumular, porém, há que se distinguir a hipótese em que o impetrante formula, como pedido autônomo, a declaração de inconstitucionalidade de determinada lei, da hipótese em que, como causa de pedir, sustenta-se a inconstitucionalidade de ato normativo. No último caso, é inaplicável o aludido enunciado sumular. VI. Nesse sentido, o precedente firmado no Recurso Especial repetitivo 1.119.872/RJ (Tema 430): "No pertinente a impetração de ação mandamental contra lei em tese, a jurisprudência desta Corte Superior embora reconheça a possibilidade de mandado de segurança invocar a inconstitucionalidade da norma como fundamento para o pedido, não admite que a declaração de inconstitucionalidade, constitua, ela própria, pedido autônomo, tal como aqui formulado na inicial" (STJ, REsp 1.119.872/RJ, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA SEÇÃO, DJe de 20/10/2010). Precedentes do STJ. VII. Na espécie, conforme se depreende da inicial, o objeto do Mandado de Segurança é afastar a incidência do ISS sobre a cessão do direito de uso de espaços em cemitérios para sepultamento, tal como autorizado no item 25.05 da lista anexa à Lei Complementar 116/2003, na redação conferida pela Lei Complementar 157/2016, e como implementado pela Lei 2.251/2017, do Município de Manaus. VIII. Como costuma ocorrer no processo tributário, o presente pedido tem, como causa de pedir, a inconstitucionalidade da legislação que instituiu a exação. Isso, porém, não significa que o mandamus impugna lei em tese. Ao contrário, trata-se de pretensão de declaração incidental de inconstitucionalidade da norma, em controle difuso, para afastar a exigência fiscal, o que pode ser veiculado, quer em Mandado de Segurança, quer em Ação Ordinária. IX. A jurisprudência do STJ é firme no sentido de que "a alegação de inconstitucionalidade da norma que ampara os efeitos concretos resultantes do ato coator atacado pode ser suscitada como causa de pedir do mandado de segurança, podendo, se procedente, ser declarada em controle difuso (incidenter tantum) pelo juiz ou pelo tribunal. O que a Súmula 266/STF veda é a impetração de mandamus cujo próprio pedido encerra a declaração de inconstitucionalidade de norma em abstrato, pois esse tipo de pretensão diz respeito ao controle concentrado, o qual deve ser exercido no âmbito das ações diretas de (in) constitucionalidade. (...) Nesse sentido, verificando-se que pedido formulado no mandamus visa se precaver de atos fiscais específicos que podem ocasionar lesão ou ilegalidade às atividades da contribuinte, faz-se premente o conhecimento do referido Mandado de Segurança, sendo inaplicável, na espécie, o teor da Súmula 266/STF" (STJ, AgInt no REsp 1.796.204/CE, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 21/05/2019). X. Também não se pode afastar a impetração preventiva do writ, com fundamento exclusivo na suposta ausência de ato iminente a ser praticado. Com efeito, a vigência da legislação tributária, aliada à natureza vinculada e obrigatória da atividade administrativa de lançamento, na forma do art. 142, parágrafo único, do CTN, torna justo o receio do contribuinte de que o tributo reputado inconstitucional lhe será exigido. Nessa linha: STJ, EDcl no AgInt no AREsp 1.169.402/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, DJe de 03/10/2019; AgInt no REsp 1.270.600/RS, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe de 13/06/2018; REsp 860.538/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, DJe de 16/10/2008; REsp 710.211/SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, DJU de 31/10/2007. XI. (...) XII. Recurso Especial parcialmente provido, para assentar a adequação da via eleita e determinar o retorno dos autos ao Juízo singular, a fim de dar prosseguimento ao feito. (STJ - REsp: 1933794 AM 2021/0116890-0, Relator: Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, Data de Julgamento: 10/08/2021, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 16/08/2021)

Assim, a impetrante/apelante não busca a obtenção de decisão genérica, mas sim de obter ordem concreta e determinável no sentido de obstar a incidência do diferencial de alíquota do ICMS sem observância aos princípios da anterioridade anual e nonagesimal.

Com efeito, não há que se falar em aplicação da súmula 266 do STF e, de igual modo, não merece acolhimento a preliminar de inadequação da via eleita por impetração de mandado de segurança contra lei em tese. 

II.b) Perda superveniente do objeto

Alega o ESTADO DO PIAUÍ a ocorrência de perda superveniente do objeto, sob o fundamento de que a “presente Ação Mandamental tem por objetivo tão somente o afastamento das cobranças de ICMS-DIFAL enquanto não fosse editada a Lei Complementar que regulamentasse a E.C 87/2015 e a Lei Estadual correspondente”, o que acarreta a carência de utilidade o recurso visto que a lei complementar nacional já foi editada (LC nº 190/22).

Entretanto, compulsando os autos, verifica-se que a impetrante requer o reconhecimento do direito de não se submeter ao recolhimento do DIFAL nas operações interestaduais, que tenham como destinatário consumidor final não contribuinte do ICMS situado Estado do Piauí, realizadas no curso do ano-calendário de 2022.

Por conseguinte, entendo que a hipótese não é caracterizadora de perda superveniente do objeto ante o não exaurimento da pretensão inicial em relação ao ano calendário de 2022, visto que imperiosa é a análise da aplicabilidade dos princípios da anterioridade de exercício e nonagesimal. 

Em caso similar, o Tribunal de Justiça do Estado de Pernambuco assim decidiu:

DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NA APELAÇÃO. PRELIMINARES DE IMPETRAÇÃO CONTRA LEI EM TESE, DECADÊNCIA E PERDA DO OBJETO REJEITADAS. ICMS-DIFAL. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM MERCADORIAS VENDIDAS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO IMPOSTO. MANDADO DE SEGURANÇA IMPETRADO EM 23 DE FEVEREIRO DE 2021. TEMA 1093. MODULAÇÃO DOS EFEITOS QUE NÃO SE APLICA AOS PROCESSOS EM CURSO. AGRAVO INTERNO PARCIALMENTE PROVIDO 1. Trata-se de agravo interno movido contra decisão terminativa que conheceu da apelação cível, dando-lhe provimento. A segurança requestada foi concedida no sentido de afastar as cobranças relativas ao ICMS-DIFAL nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS no Estado de Pernambuco. A restituição por compensação foi determinada desde a impetração do mandado de segurança, como também aos anteriormente à data da impetração, mas ainda não atingidos pela prescrição. 2. Não há que se falar de ataque à lei em tese, uma vez que a insurgência do impetrante é contra a ocorrência, ou iminência de ocorrência de ato administrativo consistente na imposição de recolhimento mensal do valor decorrente de lei. Sendo inaplicável, portanto, a súmula 266 do STF. O impetrante busca também a declaração de seu direito à repetição dos valores recolhidos à título de ICMS/DIFAL, não se justificando o argumento de perda do objeto do writ com a edição da LC 190/2022. 3. A impetrante é beneficiada pela ressalva do Supremo Tribunal Federal no julgamento do tema 1093, pois impetrou o mandamus em 23 de fevereiro de 2022, não devendo incidir o ICMS/DIFAL até a regulamentação pela LC Nº 190/2022, suspendendo-se a exigibilidade da cobrança pelos primeiros 04 (quatro) dias do ano de 2022. 4. Nos termos do art. 14, § 4º, da Lei nº 12.016/09, bem como da vedação contida na Súmula nº 271 do STF, o mandado de segurança não pode acarretar qualquer efeito patrimonial pretérito. 5. Agravo interno parcialmente provido para suspender a exigibilidade da cobrança do ICMS/DIFAL até 04/01/2022 e determinar a restituição por compensação dos valores pagos indevidamente desde a impetração do mandado de segurança (23/02/2021) até os quatro primeiros dias do ano de 2022 (04/01/2022). 6. Decisão unânime.

(TJ-PE - AC: 00115416120218172001, Relator: CARLOS FREDERICO GONCALVES DE MORAES, Data de Julgamento: 29/11/2022, Gabinete do Des. Fernando Cerqueira Norberto dos Santos).

 

Em razão disso, afasto a preliminar de perda superveniente do objeto.

III. MÉRITO

De início, conforme apreciado preliminarmente, não há que se falar em denegação da segurança por aplicação da súmula 266 do STF, visto que não pretende a impetrante com o manejo do writ a declaração de inconstitucionalidade da norma regulamentadora, mas sim, do ato administrativo de efeito concreto direcionado ao contribuinte, consubstanciado no recolhimento do ICMS-DIFAL.

A questão debatida decorre diretamente da tese firmada no Tema 1.093, no qual em 24/02/2021 o Supremo Tribunal Federal proferiu o julgamento do RE 1.287.019/DF pela sistemática da repercussão geral no sentido de que “a cobrança da diferença de alíquota alusiva ao ICMS, conforme introduzida pela EC 87/15, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”.

Confira a ementa:

Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. 1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. 3. A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal. 4. Tese fixada para o Tema nº 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. 5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.

(STF - RE: 1287019 DF, Relator: MARCO AURÉLIO, Data de Julgamento: 24/02/2021, Tribunal Pleno, Data de Publicação: 25/05/2021)

Destarte, extrai-se da ementa ora transcrita que a Suprema Corte assentou que a Constituição Federal não permite a cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar, razão pela qual declarou inconstitucionais as cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS nº 93/2015 do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, que dispõem sobre os procedimentos a serem observados nas operações e nas prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em outra unidade federada.

Ademais, modulou os efeitos da decisão, os quais só passariam a operar no exercício de 2022, estabelecendo, contudo, que "ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso".

Entretanto, ressalto que o presente mandamus foi impetrado em 04/02/2022, ou seja, data posterior ao julgamento do RE 1.287.019/DF, de modo que se aplica a modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade, não restando indevido os recolhimentos do ICMS-DIFAL realizados até 31/12/2021, como o presente na guia anexada em Id. 19590002 pela autora.

Destarte, observa-se que a empresa apelante requer a declaração do direito ao não recolhimento do ICMS-DIFAL no ano de 2022, por entender pela aplicação dos princípios da anterioridade anual e nonagesimal à LC nº 190/2022, argumentando que é direito líquido e certo que a exigência do DIFAL nas operações interestaduais destinadas a não contribuintes situados no Estado do Piauí se dê somente a partir de 2023.

Sobre este ponto, oportuno consignar que após a declaração da inconstitucionalidade fixada no Tema 1.093, alguns Estados-membros anteciparam-se e, mesmo sem haver a lei complementar nacional, editaram leis estaduais prevendo a cobrança do ICMS-DIFAL. Com efeito, a Corte Suprema se posicionou pela validade de tais leis, determinando que estas, no entanto, somente produzissem efeitos após a edição da lei complementar, a qual fora publicada em 05/01/2022 (LC nº 190/2022), observando-se quanto à produção de efeitos, a anterioridade nonagesimal.

Diante disso, ações foram ajuizadas sob o fundamento de necessidade da observância dos princípios constitucionais tributários da anterioridade anual e nonagesimal ao caso. Entretanto, em 23/11/2023 o Supremo Tribunal Federal fixou o entendimento de que “é constitucional o art. 3º da LC 190/22, que afirma que a cobrança do DIFAL deveria respeitar a anterioridade nonagesimal; não havia exigência constitucional de se estipular o prazo já que a LC 190/22 não criou nem aumentou tributo, no entanto, o legislador poderia fixá-lo” (Info 1.119).

Deste modo, fora firmado o entendimento de que o diferencial de alíquota (DIFAL) de ICMS pode ser cobrado pelos estados após findo o lapso temporal da anterioridade nonagesimal para começar a produzir efeitos após a sua publicação, isto é, em 05 de abril de 2022, não sendo necessária a observância ao princípio da anterioridade anual por não importar em criação ou majoração de tributo.

Cumpre trazer à baila a transcrição do Informativo 1.119 STF:

Trata-se de ações constitucionais (ações diretas de inconstitucionalidade) que debatem o prazo que os Estados devem aguardar para cobrar o diferencial de alíquotas do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), previsto na Lei Complementar nº 190/2022, nas operações interestaduais quando o consumidor final não for contribuinte do imposto. (...). A lei que regulamentou o Difal, publicada em 5 de janeiro de 2022, previu a aplicação da regra da Constituição que diz que se deve aguardar noventa dias para que a cobrança seja feita (a chamada anterioridade nonagesimal), mas nada falou sobre a aplicação da regra que exige aguardar o início do ano seguinte para iniciar a cobrança de novo tributo (a chamada anterioridade anual). Questões jurídicas. 1. A aplicação da Lei Complementar nº 190/2022 deve observar os prazos constitucionais de anterioridade anual e nonagesimal? 2. É constitucional o prazo de noventa dias, previsto na Lei Complementar nº 190/2022, para que os Estados e o Distrito Federal comecem a cobrar o Difal/ICMS? 3. Com a edição da Emenda Constitucional nº 87/2015, a Constituição passou a prever a possibilidade de cobrança do diferencial de alíquotas do ICMS nas vendas de mercadorias ou prestações de serviços que envolvam mais de um Estado. 4. Vários Estados, com base em convênio do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), editaram leis que determinavam a cobrança do diferencial de alíquotas do ICMS desde 2015. No entanto, em 2021, o Supremo Tribunal Federal decidiu que essa cobrança não poderia ser feita com base no convênio, já que a Constituição exige a edição de lei complementar federal que preveja regras gerais a serem aplicadas a todos os Estados. Essa exigência foi cumprida com a edição da Lei Complementar nº 190/2022. A partir disso, as leis estaduais que previam a cobrança do Difal/ICMS puderam ser aplicadas. 5. A Constituição prevê que, em caso de criação ou aumento do valor de imposto, em regra, a sua cobrança só poderá ocorrer no ano seguinte à publicação da lei correspondente (anterioridade anual – art. 150, III, b) e/ou após prazo de noventa dias (anterioridade nonagesimal – art. 150, III, c). A Lei Complementar nº 190/2022 não criou ou aumentou imposto, mas se limitou a estabelecer normas gerais para a cobrança do Difal/ICMS. Logo, a contagem dos prazos de anterioridade deve considerar a data da publicação das leis estaduais. 6. Apesar disso, a Lei Complementar nº 190/2022 determinou que a cobrança do diferencial de alíquotas só poderia ser feita noventa dias após a sua publicação. Portanto, ainda que não fosse necessário cumprir o prazo de anterioridade nonagesimal previsto na Constituição, a regra da lei complementar federal é válida, porque tinha o objetivo de garantir maior previsibilidade para os contribuintes. Decisão por maioria. Voto que prevaleceu: Min. Alexandre de Moraes Voto(s) divergente(s): Min. Edson Fachin, André Mendonça, Cármen Lúcia, Ricardo Lewandowski e Rosa Weber. Resultado do julgamento. O Plenário decidiu pela validade do art. 3º da Lei Complementar nº 190/2022, na parte em que prevê que a cobrança do Difal/ICMS pelos Estados só pode ocorrer após o prazo de noventa dias contados da data da sua publicação. O Difal é utilizado para equilibrar a distribuição dos impostos nas transações interestaduais, dividindo a cobrança entre o estado da empresa ou indústria e o estado do consumidor. Na análise das ações, prevaleceu o voto do Ministro Alexandre de Moraes. O entendimento da maioria dos ministros é de que não se aplicam ao caso os prazos de anterioridade previstos na Constituição, na medida em que a lei complementar não criou ou aumentou tributo, mas apenas estabeleceu regra de repartição de arrecadação tributária. No entanto, o prazo estabelecido na lei deve ser observado, porque busca garantir maior previsibilidade ao contribuinte. STF. Plenário. ADI 7066/DF, ADI 7070/DF e ADI 7078/CE, Rel. Min. Alexandre de Moraes, julgado em 29/11/2023 (Info 1119). 

In casu, o ESTADO DO PIAUÍ editou a Lei Estadual nº 7.706/2021 alterando a Lei nº 4.257/89 que regulamenta a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Todavia, em razão do entendimento firmado pela Corte Suprema quanto à produção de efeitos da LC nº 190/2022, a nova lei estadual somente passou a ter eficácia quanto à cobrança do ICMS-DIFAL, passados noventa dias da publicação da lei complementar nacional.

Esse é o entendimento deste Tribunal de Justiça em caso análogo:

TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. MANDADO DE SEGURANÇA. COBRANÇA DO ICMS-DIFAL. PRELIMINAR DE IMPOSSIBILIDADE DE IMPETRAÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA CONTRA LEI EM TESE. REJEITADA. ADI 7078. JULGAMENTO PELO STF POSTERIOR À SENTENÇA. OBRIGATORIEDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. SENTENÇA MANTIDA.1. Consoante entendimento jurisprudencial do STJ, a ação mandamental é via adequada para afastar a exigência de ICMS supostamente indevido. Preliminar rejeitada. 2. Após a prolação da sentença, o STF reconheceu a constitucionalidade do art. 3º da Lei Complementar nº 190, sancionada na data de 04/01/2022, prevalecendo o entendimento de que a referida lei tenha efeito a partir de 90 (noventa) dias da da data de sua publicação, sendo, portanto, cabível a cobrança do Diferencial de Alíquota – DIFAL do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, desde 05/04/2022. 3. Vale destacar que, de acordo com o voto do Relator, Ministro Alexandre de Moraes, não se trata de criação de novo tributo, mas de mudança de incidência ou base de cálculo, autorizando-se, apenas a aplicação da anterioridade nonagesimal, a justificar a cobrança em 2022. 4. Tendo em vista o superveniente julgamento da ADI 7078 no sentido de que é cabível a cobrança do Diferencial de Alíquota – DIFAL do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, desde 05/04/2022, impõe-se a manutenção da sentença a quo em sua integralidade. 5. Recurso conhecido, mas improvido.

(TJPI | Apelação Cível Nº 0808763-78.2022.8.18.0140 | Relator: Pedro De Alcântara Da Silva Macêdo | 5ª CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO | Data de Julgamento: 09/02/2024)

Logo, tendo em vista que de acordo com o entendimento do STF, é cabível a cobrança do Diferencial de Alíquota do ICMS, desde 05/04/2022, mister o reconhecimento do direito de a impetrante não se submeter ao recolhimento do ICMS-DIFAL no período de 01/01/2022 a 05/04/2022, bem como do direito à restituição dos valores já recolhidos, a ser pleiteado em via administrativa, onde será verificado o quantum devido, bem como o cumprimento dos requisitos elencados pelo art. 166 do CTN e de demais exigências atinentes ao processo administrativo de restituição de tributos. 

DISPOSITIVO

Em face ao exposto, CONHEÇO da Apelação e, no mérito, DOU PROVIMENTO PARCIAL ao recurso, reformando a sentença para que seja aplicado o Tema 1.093 STF e o entendimento firmado no julgamento da ADI 7066/DF, ADI 7070/DF e ADI 7078/CE, concedendo parcialmente a segurança de modo a:

a) reconhecer o direito líquido e certo ao não recolhimento do ICMS-DIFAL no período de 01/01/2022 a 05/04/2022;

b) reconhecer o direito à restituição dos valores indevidamente recolhidos a título do ICMS-DIFAL no período de 01/01/2022 a 05/04/2022, a serem pleiteados e discutidos em via administrativa de acordo com as exigências atinentes ao procedimento da SEFAZ-PI.

É como voto.

Des. SEBASTIÃO RIBEIRO MARTINS

Relator

 

 

Teresina, 10/02/2025