APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO 1. Inicialmente, cumpre destacar que a atividade de incorporação imobiliária pode ocorrer por meio três modalidades distintas, quais sejam, por administração, por empreitada e por incorporação direta, conforme art. 48 da Lei 4.591/64. 2. levando em consideração as hipóteses de incidência constantes no item 7.02 da Lista Anexa da Lei Complementar 116/03, conclui-se que o ISS só é devido nos casos de incorporação por administração e incorporação por empreitada, não sendo devido no caso de incorporação direta. 3. Isso porque, nessa modalidade, o incorporador constrói em terreno o próprio, assumindo todos os riscos da operação, desse modo, as obras de construção são realizadas pela incorporadora, e não por terceiro, visando a venda de unidades imobiliárias futuras, quando concluídas, conforme previamente acertado no contrato de promessa de compra e venda. 5. Recurso conhecido e não provido. (TJPI - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA 0002640-83.2011.8.18.0140 - Relator: ANTONIO REIS DE JESUS NOLLETO - 4ª Câmara de Direito Público - Data 03/09/2024 )

ÓRGÃO JULGADOR : 4ª Câmara de Direito Público

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) N^o 0002640-83.2011.8.18.0140

APELANTE: MUNICIPIO DE TERESINA
REPRESENTANTE: PROCURADORIA GERAL DO MUNICÍPIO DE TERESINA

 

APELADO: CONSTRUTORA BOA VISTA LTDA

Advogado(s) do reclamado: HENRIQUE MARTINS COSTA E SILVA

 

EMENTA

 

 

APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISSQN. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO 1. Inicialmente, cumpre destacar que a atividade de incorporação imobiliária pode ocorrer por meio três modalidades distintas, quais sejam, por administração, por empreitada e por incorporação direta, conforme art. 48 da Lei 4.591/64. 2. levando em consideração as hipóteses de incidência constantes no  item 7.02 da Lista Anexa da Lei Complementar 116/03, conclui-se que o ISS só é devido nos casos de incorporação por administração e incorporação por empreitada, não sendo devido no caso de incorporação direta. 3. Isso porque, nessa modalidade, o incorporador constrói em terreno o próprio, assumindo todos os riscos da operação, desse modo, as obras de construção são realizadas pela incorporadora, e não por terceiro, visando a venda de unidades imobiliárias futuras, quando concluídas, conforme previamente acertado no contrato de promessa de compra e venda. 5. Recurso conhecido e não provido.

 

RELATÓRIO

 

Tratam-se de Apelação Cível interposta por MUNICÍPIO DE TERESINA, em face de sentença proferida pelo juízo da 3ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública da Comarca de Teresina, nos autos da Ação Anulatória de Auto de Infração ajuizada por  CONSTRUTORA BOA VISTA LTDA contra o ora apelante. 

Na sentença recorrida, o juízo de origem julgou procedente a ação, com fundamento no artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil, para decretar a nulidade dos Autos de Infração nº 043-08.243/2007 e nº 043-08.244/2007, restando confirmada a antecipação de tutela anteriormente concedida.

Irresignado, o Município apresentou o presente recurso de Apelação, no qual aduz que “o ISS é devido em razão da incorporação imobiliária feita pela apelada porque, nesta incorporação, a recorrida exerce duas atividades, quais sejam a venda dos imóveis em construção e o serviço de engenharia de construção civil por empreitada, sendo este último fato gerador do ISS".

Também afirma que “O fato de a apelada construir em terrenos de sua propriedade não é suficiente por si só para caracterizar a situação consistente em a recorrida ter realizado construções para si, por sua conta e risco, sem ter prestado serviços a terceiros”.

Pugnou, ao final, pelo provimento do recurso para reformar a sentença, julgando improcedentes todos os pedidos da parte autora. 

Devidamente intimada, a parte apelada apresentou contrarrazões ao recurso de apelação, na qual alega que “Na incorporação imobiliária dá-se uma apenas uma compra e venda de bem ainda fisicamente inexistente, que será construído por conta e risco do incorporador, constituindo as eventuais alienações apenas um contrato de transmissão de domínio e posse de um bem virtual no caminho de se tornar materializado”.

Em decisão (ID 12005501), houve o recebimento do recurso no efeito devolutivo e suspensivo, conforme o art. 1.012, caput, e 1.013 do CPC/15. 

Autos não encaminhados ao Ministério Público Superior em observância ao Ofício Circular nº 174/2021.

É o relatório.

 

VOTO

 

Inicialmente, a controvérsia da presente lide repousa sobre a possibilidade de incidência do ISSQN sobre as operações de incorporação imobiliária realizadas pela empresa apelada entre os anos de 2002 e 2006.

Na sentença recorrida, o juízo de origem julgou procedente a ação para decretar a nulidade dos Autos de Infração nº 043-08.243/2007 e nº 043-08.244/2007, reconhecendo a impossibilidade de aplicação do imposto pelo município.

Em suas razões recursais, o Município afirma que a incorporadora exerce duas atividades relacionadas à incorporação, uma é a venda dos imóveis em construção, e a outra, o serviço de execução de construção civil por empreitada. Dessa forma, segundo o apelante, é devido o imposto em questão no caso da segunda atividade realizada, conforme o item 7.02, da Lista Anexa da Lei Complementar 116/03, que diz:

7.02 - Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

Cumpre destacar que a atividade de incorporação imobiliária pode ocorrer por meio três modalidades distintas, quais sejam, por administração, por empreitada e por incorporação direta, conforme art. 48 da Lei 4.591/64, que diz:

Art. 48. A construção de imóveis, objeto de incorporação nos moldes previstos nesta Lei poderá ser contratada sob o regime de empreitada ou de administração conforme adiante definidos e poderá estar incluída no contrato com o incorporador (VETADO), ou ser contratada diretamente entre os adquirentes e o construtor.

Com base no exposto, e levando em consideração as hipóteses de incidência constantes no  item 7.02 da Lista Anexa da Lei Complementar 116/03, conclui-se que o ISS só é devido nos casos de incorporação por administração e incorporação por empreitada, não sendo devido no caso de incorporação direta.

Isso ocorre pelo seguinte motivo: Para haver incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, é imprescindível a existência de dois sujeitos distintos e individualizados na relação tributável. De um lado temos o tomador, aquele que recebe um serviço, ou seja, que recebe a prestação por ele contratado, e de outro, o prestador, aquele que realiza o serviço contratado pelo tomador.

Sob essa ótica, é o prestador que realiza o fato gerador do imposto, e este incidirá sobre a prestação em si do serviço, independendo do resultado alcançado. 

Nos negócios de venda de unidades imobiliárias se caracterizam pela compra de imóvel com entrega futura, na qual, o vendedor das unidades se responsabiliza a realizar a construção, seja por ele próprio ou mediante contratação de terceiro.

Ocorre que, em alguns casos, a figura do tomador de serviço se confunde com a do prestador, isso porque, optando-se pelo regime de incorporação direta, o dono do imóvel e o construtor fundem-se na mesma pessoa. 

Nessa modalidade, o incorporador constrói em terreno o próprio, assumindo todos os riscos da operação, desse modo, as obras de construção são realizadas pela incorporadora, e não por terceiro, visando a venda de unidades imobiliárias futuras, quando concluídas, conforme previamente acertado no contrato de promessa de compra e venda.

É justamente esse o caso dos autos, já que, em consonância com o exposto na sentença, consta-se que a parte autora obteve perante a Prefeitura de Teresina alvará de licença para a construção do Condomínio Monteiro Lobato em sua propriedade, localizada na Rua Augusto Castro, nº 451, Bairro Santa Isabel, Teresina.

Além disso, a empresa figurou como outorgante nos contratos de promessa de compra e venda pactuados com os adquirentes das unidades autônomas objetos da presente ação, consoante a documentação acostada.

Nesses casos, por óbvio, resta impossibilitada a incidência de ISS, tendo em vista que, do ponto de vista da pertinência tributaria, ninguém pode prestar serviço para si próprio.

Por oportuno, colacionam-se julgados do STJ que sedimentam esse entendimento, senão vejamos:

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇO. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA DIRETA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO, POR SUA CONTA E RISCO. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A TERCEIRO. 1. A incorporação imobiliária é um negócio jurídico que, nos termos previstos no parágrafo único do art. 28 da Lei 4.591/64, tem por finalidade promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações compostas de unidades autônomas. 2. Consoante disciplina o art. 48 da Lei 4.591/64, a incorporação poderá adotar um dos seguintes regimes de construção: (a) por empreitada, a preço fixo, ou reajustável por índices previamente determinados (Lei 4.591/64, art. 55); (b) por administração ou "a preço de custo" (Lei 4.591/64, art. 58); ou (c) diretamente, por contratação direta entre os adquirentes e o construtor (Lei 4.591/64, art. 41). 3. Nos dois primeiros regimes, a construção é contratada pelo incorporador ou pelo condomínio de adquirentes, mediante a celebração de um contrato de prestação de serviços, em que aqueles figuram como tomadores, sendo o construtor um típico prestador de serviços. Nessas hipóteses, em razão de o serviço prestado estar perfeitamente caracterizado no contrato, o exercício da atividade enquadra-se no item 32 da Lista de Serviços, configurando situação passível de incidência do ISSQN. 4. Na incorporação direta, por sua vez, o incorporador constrói em terreno próprio, por sua conta e risco, realizando a venda das unidades autônomas por "preço global", compreensivo da cota de terreno e construção. Ele assume o risco da construção, obrigando-se a entregá-la pronta e averbada no Registro de Imóveis. Já o adquirente tem em vista a aquisição da propriedade de unidade imobiliária, devidamente individualizada, e, para isso, paga o preço acordado em parcelas. 5. Como a sua finalidade é a venda de unidades imobiliárias futuras, concluídas, conforme previamente acertado no contrato de promessa de compra e venda, a construção é simples meio para atingir-se o objetivo final da incorporação direta; o incorporador não presta serviço de "construção civil" ao adquirente, mas para si próprio. 6. Logo, não cabe a incidência de ISSQN na incorporação direta, já que o alvo desse imposto é atividade humana prestada em favor de terceiros como fim ou objeto; tributa-se o serviço-fim, nunca o serviço-meio, realizado para alcançar determinada finalidade. As etapas intermediárias são realizadas em benefício do próprio prestador, para que atinja o objetivo final, não podendo, assim, serem tidas como fatos geradores da exação. 7. Recurso especial não provido. (STJ - REsp: 1166039 RN 2009/0222579-7, Relator: Ministro CASTRO MEIRA, Data de Julgamento: 01/06/2010, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 11/06/2010)

E também:

TRIBUTÁRIO. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. IMÓVEIS CONSTRUÍDOS SOBRE TERRENO PRÓPRIO E POR CONTA PRÓPRIA DO INCORPORADOR. ISS. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR. 1. O incorporador imobiliário, tal como definido no art. 29 da Lei 4.591/65, não pode, logicamente, figurar como contribuinte do ISSQN relativamente aos serviços de construção da obra incorporada. Com efeito, se a construção é realizada por terceiro, o incorporador não presta serviço algum, já que figura como tomador. Contribuinte, nesse caso, é o construtor. E se a construção é realizada pelo próprio incorporador, não há prestação de serviços a terceiros, mas a si próprio, o que descaracteriza o fato gerador. É que os adquirentes das unidades imobiliárias incorporadas não celebram, com o incorporador, um contrato de prestação de serviços de construção, mas sim um contrato de compra e venda do imóvel, a ser entregue construído. Precedentes. 2. Recurso improvido. (STJ - REsp: 922956 RN 2007/0025179-8, Relator: Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, Data de Julgamento: 22/06/2010, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 01/07/2010)

Assim, conclui-se não merecer qualquer reparo a sentença que julgou procedentes os pedidos do autor.

Diante do exposto, CONHECE-SE do presente recurso para,  no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO, mantendo a sentença em todos os seus termos. 

ACÓRDÃO

Acordam os componentes da 4ª Câmara de Direito Público, do Tribunal de Justiça do Estado do Piauí, À unanimidade, conhecer e negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

Participaram do julgamento os Exmos. Srs.: Des. João Gabriel Furtado Baptista, Des. Antônio Reis de Jesus Nollêto e Dr. Antônio Soares dos Santos (Juiz Convocado).

 Impedimento/Suspeição: não houve.

 Procuradora de Justiça, Dra. Teresinha de Jesus Marques.

 O referido é verdade e dou fé.

SALA VIRTUAL DAS SESSÕES DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PIAUÍ, em Teresina, data registrada no sistema.

Desembargador ANTÔNIO REIS DE JESUS NOLLÊTO

Relator