EMENTA MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS – ICMS. DECLARAÇÃO INCIDENTAL DE INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE DE DECRETO QUE FIXA COMPONENTE DA BASE DE CÁLCULO E PEDIDO DE REPETIÇÃO DO INDÉBITO. LEGITIMIDADE ATIVA DO SUBSTITUÍDO TRIBUTÁRIO. NÃO VIOLAÇÃO DA SÚMULA Nº. 266, DO STF. VERIFICAÇÃO DA AUSÊNCIA DE ESTIPULAÇÃO DE CRITÉRIOS DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA POR MEIO DE LEI. DIREITO À COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. RECONHECIMENTO. OBSERVÂNCIA DA PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. LC Nº. 118/05. APLICAÇÃO DA TAXA SELIC. REFORMA PARCIAL DA SENTENÇA. I - Pondere-se que o pedido do Mandamus impetrado pelo 1º Apelante gravita em torno da não submissão à exigência do ICMS com a integração das MVA’s previstas no RICMS/PI na sua base de cálculo, reconhecendo-se a exigibilidade do tributo até o limite resultante da adoção da base de cálculo sem o cômputo daquela parcela, com a consequente declaração da compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST. II – O pedido de reconhecimento de eventual inconstitucionalidade/ilegalidade constitui tão somente a causa de pedir mediata, o que de outro modo não poderia ser por óbice determinada na Súmula nº. 266, do STF, que veda a utilização do Mandado de Segurança contra lei em tese. III – O STF, no julgamento do RE nº. 593.849/MG, sob a sistemática da repercussão geral (Tema nº. 201), firmou a tese de que "É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”, o que se deduz, por corolário, a própria legitimidade do substituído tributário. IV – A pretensão da restituição/compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST encontra amparo na Súmula nº. 213, do STJ, que assegura ser o mandado de segurança ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, razão por que, igualmente, deve ser afastada a pretensão de extinção do processo, sem resolução de mérito, asseverada pelo ESTADO DO PIAUÍ. V – Dentro da sistemática estabelecida pelo legislador complementar, a MVA é elemento conformador da base de cálculo do ICMS/ST, não importando se o cálculo é feito com supedâneo no art. 8º, II, §4º, da LC nº. 87/96 ou no §6º, do mesmo artigo, de modo que é patente a sua submissão ao princípio da legalidade tributária, a teor do que dispõe o art.150, I, da CF. VI – Não se olvida que corrobora à existência de violação da legalidade tributária o fato de a LC nº 87/96, que traz normas gerais a respeito do ICMS, consignar o dever de serem previstos em lei, e não em regulamento/decreto, os critérios para a fixação da margem de valor agregado, na hipótese de o tributo ser cobrado de acordo com aquela sistemática. VII – Pondere-se, outrossim, que, na espécie, revela-se despicienda a instauração do Incidente de Inconstitucionalidade, para fins do exame da ratificação, ou não, da inconstitucionalidade suscitada, considerando que sobre a matéria já houve manifestação do plenário do STF, a teor do que disciplina o art. 949, parágrafo único, do CPC. VIII – Diante da manutenção da declaração da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS/ST, nos moldes preconizados pelo art. 25,II, da Lei nº. 4.257/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, com redação vigente à época da impetração, revela-se clarividente o direito líquido e certo do 1º Apelante à restituição da diferença do ICMS pago a mais. IX – Para que seja validamente realizada a compensação tributária deve haver lei autorizativa e de estipulação de suas condições, na própria lei ou em ato da respectiva autoridade administrativa. X – No caso piauiense, esta autorização está presente na Lei Estadual nº 4.257/89 (que dispõe sobre o ICMS no Piauí), que dispõe expressamente sobre as hipóteses em que serão permitidas o aproveitamento dos créditos de ICMS, dentre as quais está “a restituição do imposto, na forma de crédito”. XI – Não obstante o 1º Apelante requeira a observância do prazo prescricional decenal, in casu, a Ação Mandamental foi impetrada no ano de 2010 (id nº.673159 – pág.01), já na vigência da LC nº. 118/05, de modo que a prescrição da pretensão de restituição do indébito tributário, no caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação, como é o caso do ICMS, deve observar o prazo quinquenal, razão por que poderão ser cobrados os valores pagos a maior nos últimos 05 (cinco) anos, em conformidade com o posicionamento jurisprudencial adotado pelo STJ sobre o tema, em sede de recursos repetitivos. XII – Os juros e a correção monetária nas repetições de indébito tributário devem ser calculados pela taxa Selic, em razão do princípio da simetria/isonomia (Resp nº. 722.890, nº. 1.111.189, nº. 1.086.603, AGA n. 1.145.760) entre os créditos do Fisco e do contribuinte, bem como do parágrafo único, do art. 170, do CTN, não se aplicando na espécie o art. 1º-F, da Lei nº. 9494/97, com redação dada pela Lei nº. 11.960/09, nesse ponto declarada inconstitucional pelo STF, por meio da ADI nº. 4.425. XIII – Recurso do ESTADO DO PIAUÍ conhecido e não provido. Recurso do CARVALHO & FERNANDES LTDA. conhecido e parcialmente provido. (TJPI - APELAÇÃO CÍVEL 0003790-36.2010.8.18.0140 - Relator: RAIMUNDO EUFRASIO ALVES FILHO - Vice-Presidência do Tribunal de Justiça - Data 28/06/2023 )

ÓRGÃO JULGADOR : 1ª Câmara de Direito Público

APELAÇÃO CÍVEL (198) N^o 0003790-36.2010.8.18.0140

APELANTE: CARVALHO & FERNANDES LTDA. E FILIAIS, CARVALHO ATACADO DE ALIMENTOS LTDA. E FILIAIS, ESTADO DO PIAUI

Advogado(s) do reclamante: LEONARDO E SILVA DE ALMENDRA FREITAS, MARCELO E SILVA DE MOURA, HENRIQUE ANTONIO VIANA DE ARAUJO, MARIANNE LAYZZE BOAVISTA OLIVEIRA NOLETO DE SANTANA REGISTRADO(A) CIVILMENTE COMO MARIANNE LAYZZE BOAVISTA OLIVEIRA NOLETO DE SANTANA

APELADO: ESTADO DO PIAUI, CARVALHO & FERNANDES LTDA. E FILIAIS, CARVALHO ATACADO DE ALIMENTOS LTDA. E FILIAIS

Advogado(s) do reclamado: LEONARDO E SILVA DE ALMENDRA FREITAS

RELATOR(A): Desembargador RAIMUNDO EUFRÁSIO ALVES FILHO

 

EMENTA

 

EMENTA

MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS – ICMS. DECLARAÇÃO INCIDENTAL DE INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE DE DECRETO QUE FIXA COMPONENTE DA BASE DE CÁLCULO E PEDIDO DE REPETIÇÃO DO INDÉBITO. LEGITIMIDADE ATIVA DO SUBSTITUÍDO TRIBUTÁRIO. NÃO VIOLAÇÃO DA SÚMULA Nº. 266, DO STF. VERIFICAÇÃO DA AUSÊNCIA DE ESTIPULAÇÃO DE CRITÉRIOS DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA POR MEIO DE LEI. DIREITO À COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. RECONHECIMENTO. OBSERVÂNCIA DA PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. LC Nº. 118/05. APLICAÇÃO DA TAXA SELIC. REFORMA PARCIAL DA SENTENÇA.

I - Pondere-se que o pedido do Mandamus impetrado pelo 1º Apelante gravita em torno da não submissão à exigência do ICMS com a integração das MVA’s previstas no RICMS/PI na sua base de cálculo, reconhecendo-se a exigibilidade do tributo até o limite resultante da adoção da base de cálculo sem o cômputo daquela parcela, com a consequente declaração da compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST.

II – O pedido de reconhecimento de eventual inconstitucionalidade/ilegalidade constitui tão somente a causa de pedir mediata, o que de outro modo não poderia ser por óbice determinada na Súmula nº. 266, do STF, que veda a utilização do Mandado de Segurança contra lei em tese.

III – O STF, no julgamento do RE nº. 593.849/MG, sob a sistemática da repercussão geral (Tema nº. 201), firmou a tese de que "É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”, o que se deduz, por corolário, a própria legitimidade do substituído tributário.

IV – A pretensão da restituição/compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST encontra amparo na Súmula nº. 213, do STJ, que assegura ser o mandado de segurança ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, razão por que, igualmente, deve ser afastada a pretensão de extinção do processo, sem resolução de mérito, asseverada pelo ESTADO DO PIAUÍ.

V – Dentro da sistemática estabelecida pelo legislador complementar, a MVA é elemento conformador da base de cálculo do ICMS/ST, não importando se o cálculo é feito com supedâneo no art. 8º, II, §4º, da LC nº. 87/96 ou no §6º, do mesmo artigo, de modo que é patente a sua submissão ao princípio da legalidade tributária, a teor do que dispõe o art.150, I, da CF.

VI – Não se olvida que corrobora à existência de violação da legalidade tributária o fato de a LC nº 87/96, que traz normas gerais a respeito do ICMS, consignar o dever de serem previstos em lei, e não em regulamento/decreto, os critérios para a fixação da margem de valor agregado, na hipótese de o tributo ser cobrado de acordo com aquela sistemática.

VII – Pondere-se, outrossim, que, na espécie, revela-se despicienda a instauração do Incidente de Inconstitucionalidade, para fins do exame da ratificação, ou não, da inconstitucionalidade suscitada, considerando que sobre a matéria já houve manifestação do plenário do STF, a teor do que disciplina o art. 949, parágrafo único, do CPC.

VIII – Diante da manutenção da declaração da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS/ST, nos moldes preconizados pelo art. 25,II, da Lei nº. 4.257/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, com redação vigente à época da impetração, revela-se clarividente o direito líquido e certo do 1º Apelante à restituição da diferença do ICMS pago a mais.

IX – Para que seja validamente realizada a compensação tributária deve haver lei autorizativa e de estipulação de suas condições, na própria lei ou em ato da respectiva autoridade administrativa.

X – No caso piauiense, esta autorização está presente na Lei Estadual nº 4.257/89 (que dispõe sobre o ICMS no Piauí), que dispõe expressamente sobre as hipóteses em que serão permitidas o aproveitamento dos créditos de ICMS, dentre as quais está “a restituição do imposto, na forma de crédito”.

XI – Não obstante o 1º Apelante requeira a observância do prazo prescricional decenal, in casu, a Ação Mandamental foi impetrada no ano de 2010 (id nº.673159 – pág.01), já na vigência da LC nº. 118/05, de modo que a prescrição da pretensão de restituição do indébito tributário, no caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação, como é o caso do ICMS, deve observar o prazo quinquenal, razão por que poderão ser cobrados os valores pagos a maior nos últimos 05 (cinco) anos, em conformidade com o posicionamento jurisprudencial adotado pelo STJ sobre o tema, em sede de recursos repetitivos.

XII – Os juros e a correção monetária nas repetições de indébito tributário devem ser calculados pela taxa Selic, em razão do princípio da simetria/isonomia (Resp nº. 722.890, nº. 1.111.189, nº. 1.086.603, AGA n. 1.145.760) entre os créditos do Fisco e do contribuinte, bem como do parágrafo único, do art. 170, do CTN, não se aplicando na espécie o art. 1º-F, da Lei nº. 9494/97, com redação dada pela Lei nº. 11.960/09, nesse ponto declarada inconstitucional pelo STF, por meio da ADI nº. 4.425.

XIII – Recurso do ESTADO DO PIAUÍ conhecido e não provido. Recurso do CARVALHO & FERNANDES LTDA. conhecido e parcialmente provido.

 

 

RELATÓRIO

 

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DO PIAUÍ

Gabinete Des. Raimundo Eufrásio Alves Filho

 

APELAÇÃO CÍVEL Nº 0003790-36.2010.8.18.0140.

1º Apelante :CARVALHO & FERNANDES LTDA.

Advogado(s) : Leonardo e Silva de Almendra Freitas (OAB/PI nº.4.138) e Outros.

1ºApelado : ESTADO DO PIAUÍ.

Procurador : Marcos Antônio Alves de Andrade (OAB/PI nº. 5.397).

2º Apelante : ESTADO DO PIAUÍ.

Procurador : Marcos Antônio Alves de Andrade (OAB/PI nº. 5.397).

2° Apelado :CARVALHO & FERNANDES LTDA.

Advogado(s) : Leonardo e Silva de Almendra Freitas (OAB/PI nº. ) e Outros.

Relator : Des. RAIMUNDO EUFRÁSIO ALVES FILHO.

 

 

Vistos, etc,

Trata-se, in casu, de Apelações Cíveis, interpostas por CARVALHO E FERNANDES LTDA. e pelo ESTADO DO PIAUÍ, contra sentença prolatada pelo Juiz de Direito da 4ª Vara dos Feitos da Fazenda Pública da Comarca de Teresina/PI, nos autos do Mandado de Segurança (proc. nº. 0003790-36.2010.8.18.0140), que concedeu parcialmente a ordem de segurança para declarar, incidentalmente, a inconstitucionalidade do art. 25, II, “c”, da Lei n. 4.257/89 – LICMS, do art. 26, II, do Decreto nº. 7.560/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, determinando que o 1º Apelante não seja submetido à exigência do ICMS/ST com a integração das MVA’s previstas no RICMS na sua base de cálculo.

Nas suas razões recursais, o 1º Apelante (id nº. 673160 – págs. 33/129) aduz, em suma, que: i) possui legitimidade ativa, na condição de substituído tributário, para pleitear a compensação; ii) a exigibilidade do comprovante do recolhimento formal do ICMS, para fins de análise do pedido de repetição, é prova impossível de ser produzida, já que compete ao substituto tributário, e não ao substituído, o repasse do imposto ao ente público; iii) o Mandado de Segurança é meio adequado para se pleitear compensação tributária quando a pretensão se limita a simples certificação do indébito, sem pretensão de liquidar, desde logo, o quantum debeatur; iv) o Estado do Piauí possui legislação suficiente que disciplina a compensação tributária, atendendo a exigência do art. 170, do CTN.

Por seu turno, o Estado do Piauí (id nº. 4475206 – pág.01/23) assevera, em suma, que: i) ilegitimidade passiva do 1º Apelante para questionar a incidência do art. 25, II, “c”, da Lei n. 4.257/89 – LICMS, do art. 26, II, do Decreto nº. 7.560/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, seja por impedimento em face de precedentes jurisprudenciais a respeito do tema, seja em razão da ausência de prova pré constituída; ii) não é cabível a impetração de Mandado de Segurança contra lei em tese; iii) o Estado do Piauí estabelece critérios legais para a determinação da MVA, em obediência ao art. 8º, §4º, da LC nº. 87/96; e iv) impossibilidade de restituição de pagamentos indevidos relativamente a períodos anteriores à impetração.

Devidamente intimados, os Apelados apresentaram contrarrazões, refutando as alegações dos Apelantes (id nº. 4475210 – págs.16/55 e nº. 4475201 – págs.107/161).

Juízo de admissibilidade positivo realizado por este Relator, conforme decisão id nº. 2909460.

Instado, o Ministério Público Superior deixou de emitir parecer, albergado pela desnecessidade de intervenção do Parquet (id nº. 4086867).

Encaminhe-se à SEJU para a sua inclusão em pauta de julgamento da 1ª Câmara de Direito Público, nos termos da Resolução nº 133/2019, regulamentada pelo Provimento nº 13/2019, na forma do art. 934, do CPC.

Cumpra-se, imediatamente.

 

Teresina/PI, data da assinatura eletrônica.

Des. RAIMUNDO EUFRÁSIO ALVES FILHO

RELATOR

 

VOTO

 

VOTO-VISTA (DES. ADERSON ANTÔNIO BRITO NOGUEIRA)

 

Adoto o relatório confeccionado pelo Relator Des. Raimundo Eufrásio Alves Filho.

 

 

 

I – DA PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE ATIVA

 

O Estado do Piauí alega que a empresa CARVALHO & FERNANDES LTDA. E FILIAIS não possui legitimidade para requerer compensação na qualidade de substituído tributário, posto que não paga o tributo do ICMS de forma antecipada.

 

Porém, assiste ao substituído tributário, na forma do art. 10 da Lei Complementar 87/1996 c/c Súmula 546 do STF, legitimidade ad causam para reclamar possível indébito a título de ICMS/ST quando comprovar sofrer alguma lesão injusta.

 

O art. 10 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (lei kandir):

 

“Art. 10. É assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar.”

 

Ademais, o substituído tributário paga o valor respectivo ao ICMS embutido no preço da mercadoria, já recolhido antecipadamente pelo substituto tributário.

 

Dessa forma, não há o que se falar em ilegitimidade ativa do substituído tributário, a empresa CARVALHO & FERNANDES LTDA E FILIAIS.

 

II – DA PRELIMINAR DE VEDAÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA CONTRA LEI EM TESE

 

O Estado do Piauí alega ainda que a presente demanda encontra óbice na súmula n.º 266 do Supremo Tribunal Federal, a qual define que o mandado de segurança não pode ser utilizado como mecanismo de controle abstrato da validade constitucional das leis e dos atos normativos em geral, posto não ser sucedâneo da ação direta de inconstitucionalidade.

 

O mandado de segurança não pode ser utilizado para questionar ato normativo de efeitos abstratos.

 

Entretanto, a demanda não se opõe à lei em abstrato, mas aos seus efeitos concretos (posto que o impetrante suportará diretamente o ICMS-ST com o cálculo da MVA), motivo pelo qual é incabível a alegação de violação à súmula n.º 266 do STF.

 

A majoração de tributos, objeto desta demanda, mesmo que indiretamente, deve obediência ao princípio da legalidade e anterioridade nonagesimal. No caso, não há que falar em insurgência à lei em tese, haja vista produzir efeitos concretos na seara econômica do impetrante, pois a instituição de ICMS em regime de substituição tributária com fórmula para cálculo de margem do valor agregado deve ter respaldo legal dos critérios para fixação, nos moldes da lei complementar 87/96.

 

Portanto, rejeito a preliminar suscitada. Passo à análise do mérito.

 

 

III – DO MÉRITO

 

 

O cerne da demanda se resume na análise da inconstitucionalidade da estipulação, por decreto, da MVA – Margem do Valor Agregado, a saber, valor este que compõe a base de cálculo do ICMS no regime de substituição tributária, além da verificação da existência de critérios legais na definição dessa MVA.

 

A substituição tributária é uma forma de arrecadação do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), funcionando com base na substituição da responsabilidade do pagamento de tributo para outro contribuinte, dessa forma, a cobrança é feita antes, e não durante a venda do produto.

É de conhecimento que na substituição tributária, a antecipação do ICMS visa garantir as operações a serem posteriormente realizadas no território do Estado de destino, onde está estabelecido o varejista, com a venda da mercadoria adquirida em outra unidade federativa.

 

A Emenda Constitucional n° 03/1993 incorporou, de modo expresso, ao ordenamento constitucional, a possibilidade de utilização da substituição tributária "para frente", ao introduzir o § 7°, ao art. 150, da CF/88, pelo qual a lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.

 

Na substituição tributária, existem dois tipos de sujeitos: o substituto tributário e o substituído tributário.

 

O substituto tributário é a parte responsável pela retenção e pelo pagamento do imposto, devendo emitir o documento fiscal e registrar a operação no Livro Registro de Saída à Operação. Já o contribuinte substituído recebe a mercadoria com o ICMS retido ou recolhido pelo contribuinte substituto, estando dispensado de realizar o pagamento do imposto na comercialização dos produtos recebidos.

 

A empresa responsável por reter o Imposto sobre Circulação de Mercadorias precisará saber: o preço de venda do produto; a alíquota do ICMS (do estado de origem e destino); e identificar a margem de valor agregado (MVA) do estado.

A MVA é uma margem estimada pelo governo para efeitos de carga tributária. A base de cálculo da retenção soma o preço de venda com valores de seguro, frete e outros encargos cobrados ou transferíveis, além da MVA, e aplica a alíquota interna da operação.

A Margem de Valor Agregado – MVA, chamada em alguns estados de Índice de Valor Agregado – IVA, é estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem, ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados. 

Ocorre que, a discussão da presente lide se dá quando a constitucionalidade do estabelecimento da referida Margem de Valor Agregado – MVA por meio de decreto, a saber, Decreto Estadual nº 13.500/08.

Compulsando a legislação sobre o tema, verifica-se que a Lei Complementar nº. 87/96 (Lei Kandir) estabelece que o valor a ser estipulado a título de margem de valor agregado deverá constar em legislação própria. In litteris:

“Art. 8º – A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:

I – em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído;

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;

b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;

c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subsequentes.

§ 4º – A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados “no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.

§ 6º – Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subsequentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4º deste artigo.”

Ao tempo que a legislação tributária do Piauí (Lei estadual nº. 4.257/89) outorga ao Regulamento (Decreto Estadual nº. 13.500/08), conforme redação vigente à época, a definição dos critérios para fixação da MVA, vejamos:

“Lei estadual nº. 4.257/89:

Art. 25 – A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária:

(…)

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtidas pelo somatório das parcelas seguintes, observado o disposto no §7º:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituto intermediário, incluído o IPI, quando for o caso;

b) o montante dos valores de seguro, de frete ou de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomares de serviço;

c) a margem de lucro fixada no Regulamento.”

“Decreto Estadual nº. 13.500/08:

Art. 1.148 – A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária é:

(…).

II – em relação às operações de quem tratam os arts. 1.142, II, 1.140 e seu §1º, 1.144 e 1.147, obtida pelo somatório das parcelas seguintes, observado o disposto no §9º:

a) o valor da operação própria realizada pelo remetente, pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário, incluindo o IPI, quando for o caso;

b) montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;

c) a margem de lucro calculada pela aplicação de percentual fixado nos Anexos V, no §1º, do art.1.291 e art. 1.304, sobre a soma dos valores encontrados na forma das alíneas anteriores.”

Portanto, ao remeter a norma de natureza regulamentar a definição de critérios a serem observados no estabelecimento da margem de valor agregado relativa às operações subsequentes, de modo a se calcular a base de incidência do ICMS na hipótese de substituição tributária, o art. 25, II, “c”, da Lei estadual nº. 4.257/89, e o art. 1.148, II, “c”, do Decreto nº. 13.500/08 do Estado do Piauí incidem em afronta ao princípio da legalidade estrita em matéria tributária, assegurado no art. 150, I, da Lei Maior, o qual estipula que:

“Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;”

Corrobora a existência de violação da legalidade tributária o fato de a LC nº 87/96, que traz normas gerais a respeito do ICMS, consignar o dever de serem previstos em lei, e não em regulamento, os critérios para a fixação da margem de valor agregado, na hipótese de o tributo ser cobrado de acordo com aquela sistemática.

Entendo que para a fixação da margem de valor agregado, por influírem sobremaneira na base de cálculo do ICMS, devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material.

A legislação que delega ao regulamento o estabelecimento de critérios a serem utilizados para a fixação da margem de valor agregado, a qual constitui um dos elementos da base de cálculo do ICMS cobrado na sistemática de substituição tributária progressiva, não é apenas inconstitucional por afrontar o princípio constitucional da legalidade estrita em matéria tributária, mas é descabida por se tratar de matéria complexa, não podendo ficar a cargo somente do Executivo por meio de Decreto Regulamentar, mas deve ser submetido ao Poder Legislativo para o devido debate.

Outrossim, tem-se por violado o princípio da estrita legalidade, uma vez que o Decreto n.º 13.500/2008 promoveu alteração nas regras para a apuração da Margem de Valor Agregado, aumentando o tributo, o que deveria ter sido realizado mediante lei.

O artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, combinado com o artigo 8º, § 4.º, da Lei Complementar n.º 87/1996, exigem lei em sentido estrito para fixação da Margem de Valor Agregado - MVA, pois a alteração da forma de cálculo da MVA impacta diretamente sobre a apuração da base de cálculo, representando mecanismo de aumento indireto do tributo

Prossigo. À respeito da compensação tributária pleiteada pelo contribuinte, o art. 170 do CTN define que:

“Art. 170 – A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.”

Ademais, reconheço a possibilidade de restituição do indébito tributário pela modalidade de compensação, por aproveitamento de créditos escriturais, com base na Lei Piauiense do ICMS e do seu respectivo Decreto — art. 36, § 1°, III, da Lei Estadual n° 4.257/89 e arts. 47, VII, 146, 146-A, art. 150. I e §2, do RICMS-PI (Decreto Estadual n° 13.500/2008).

 

Tanto a Lei Estadual nº 4.257/89 dispõe expressamente sobre as hipóteses em serão permitidas o aproveitamento dos créditos de ICMS, quanto o Regulamento do ICMS no Piauí (Decreto Estadual nº 13.500/2008) colaciona as normas infralegais que contém as condições da restituição do indébito.

 

Considero ainda o que dispõe o Tema 201 do STF, o qual fixou ser devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida.

 

A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ), admitiu a possibilidade de serem compensados os tributos pagos indevidamente antes da impetração do mandado de segurança que reconheceu o direito à compensação, desde que ainda não atingidos pela prescrição.

 

Conforme o Tema 118 do STJ, existem duas espécies de pretensão mandamental envolvendo compensação tributária, tendo sido reafirmadas no julgamento do REsp 1.365.095/SP as seguintes teses:

 

"(a) tratando-se de Mandado de Segurança impetrado com vistas adeclarar o direito à compensação tributária, em virtude do reconhecimento da ilegalidade ou da inconstitucionalidade da anterior exigência da exação, independentemente da apuração dos respectivos valores, é suficiente, para esse efeito, a comprovação cabal de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, visto que os comprovantes de recolhimento indevido serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco; e (b) tratando-se de Mandado de Segurança com vistas a obter juízo específico sobre as parcelas a serem compensadas, com a efetiva alegação da liquidez e certeza dos créditos, ou, ainda, na hipótese em que os efeitos da sentença supõem a efetiva homologação da compensação a ser realizada, o crédito do Contribuinte depende de quantificação, de modo que a inexistência de comprovação suficiente dos valores indevidamente recolhidos representa ausência de prova pré-constituída indispensável à propositura da ação mandamental".

 

O caso dos autos enquadra-se na primeira hipótese acima identificada, haja vista que a pretensão da empresa impetrante é, exclusivamente, a de obter o direito à compensação tributária de indébito, inexistindo pleito específico de juízo de certeza e liquidez dos créditos que pretende aproveitar.

 

Para essa espécie de pretensão mandamental, o reconhecimento do direito à compensação de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração ainda não atingidos pela prescrição não importa em produção de efeito patrimonial pretérito, vedado pela Súmula 271 do STF, visto que não há quantificação dos créditos a compensar e, por conseguinte, provimento condenatório em desfavor da Fazenda Pública à devolução de determinado valor, o qual deverá ser calculado posteriormente pelo contribuinte e pelo fisco no âmbito administrativo segundo o direito declarado judicialmente ao impetrante.

 

Isso, pois o provimento alcançado em mandado de segurança visa exclusivamente a declaração do direito à compensação tributária, nos termos da Súmula 213 do STJ ("O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária"), possuindo efeitos exclusivamente prospectivos.

 

Frise-se que o pedido de declaração do direito à compensação tributária está normalmente atrelado ao "reconhecimento da ilegalidade ou da inconstitucionalidade da anterior exigência da exação", ou seja, aos tributos indevidamente cobrados antes da impetração, não havendo razão jurídica para que, respeitada a prescrição, esses créditos não constem do provimento declaratório. Nesse sentido, vejamos:

 

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. OMISSÃO. ALEGAÇÃO GENÉRICA. SÚMULA 284/STF. MANDADO DE SEGURANÇA. EFICÁCIA EXECUTIVA DE SENTENÇA DECLARATÓRIA. VIA ADEQUADA. ENTENDIMENTO FIRMADO EM RECURSO REPETITIVO. RESP PARADIGMA 1.114.404/MG. SÚMULAS 213 E 461 DO STJ. 1. A alegação genérica de violação do art. 535 do CPC/73, sem explicitar os pontos em que teria sido omisso o acórdão recorrido, atrai a aplicação do disposto na Súmula 284/STF. 2. "A sentença do Mandado de Segurança, de natureza declaratória, que reconhece o direito à compensação tributária (Súmula 213/STJ: 'O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária'), é título executivo judicial, de modo que o contribuinte pode optar entre a compensação e a restituição do indébito (Súmula 461/STJ: 'O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado')" (REsp 1.212.708/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 11/4/2013, DJe 9/5/2013.). 3. A possibilidade de a sentença mandamental declarar o direito à compensação (ou creditamento), nos termos da Súmula 213/STJ, de créditos ainda não atingidos pela prescrição não implica concessão de efeitos patrimoniais pretéritos à impetração. O referido provimento mandamental, de natureza declaratória, tem efeitos exclusivamente prospectivos, o que afasta os preceitos da Súmula 271/STF. Precedentes. Recurso especial conhecido em parte e improvido (REsp 1596218/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/08/2016, DJe 10/08/2016).”

Assim, não existe óbice para que a compensação tributária leve em consideração período de tempo pretérito à impetração do mandamus, devendo ser observado o prazo prescricional de 05 (cinco) anos, com base na Lei Complementar nº 118/2005.

IV – CONCLUSÃO

 

Acrescentando todos estes termos discorridos à solução da lide, acompanho o voto do Relator.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

VOTO (RELATOR)

I – DO JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE

Juízo de admissibilidade positivo realizado por este Relator, conforme decisão id nº. 2909460, razão por que reitero o conhecimento dos presentes Apelos.

 

II – DAS PRELIMINARES

A) DA ALEGAÇÃO DE ILEGITIMIDADE

O 2º Apelante alega que o 1º Apelante não tem legitimidade para questionar a incidência do art. 25, II, “c”, da Lei n. 4.257/89 – LICMS, do art. 26, II, do Decreto nº. 7.560/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, nem mesmo para requerer a compensação, considerando que, na condição de substituído tributário, paga tão somente o preço da mercadoria com o custo do ICMS embutido, já recolhido antecipadamente pelo substituto tributário.

Nesse contexto, pondere-se que o pedido do Mandamus impetrado pelo 1º Apelante gravita em torno da não submissão à exigência do ICMS com a integração das MVA’s previstas no RICMS/PI na sua base de cálculo, reconhecendo-se a exigibilidade do tributo até o limite resultante da adoção da base de cálculo sem o cômputo daquela parcela, com a consequente declaração da compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST.

Por conseguinte, o pedido de reconhecimento de eventual inconstitucionalidade/ilegalidade constitui tão somente a causa de pedir mediata, o que de outro modo não poderia ser, por óbice, determinada na Súmula nº. 266, do STF, que veda a utilização do Mandado de Segurança contra lei em tese.

Ainda, no que concerne ao pedido de restituição/compensação do indébito correspondente pelo contribuinte substituído, a LC nº. 87/96, que dispõe sobre o ICMS, assim determina, in litteris:

 

“Art. 10 – É assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar.”

 

Além do mais, o STF, no julgamento do RE nº. 593.849/MG, sob a sistemática da repercussão geral (Tema nº. 201), firmou a tese de que "É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”, o que se deduz, por corolário, a própria legitimidade do substituído tributário.

Nesse mesmo sentido, o STJ decidiu recentemente que é assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do ICMS pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar, nos termos do art. 10, da LC nº.87/96, consoante precedente que abaixo segue espelhado, in litteris:

 

“TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS – ICMS. BASE DE CÁLCULO PELO VALOR EFETIVO DA OPERAÇÃO. RESTITUIÇÃO DA DIFERENÇA. JUÍZO DE RETRATAÇÃO. ART. 543-B, § 3º, DO CPC/1973 (ART. 1.040, II, DO CPC/2015).

I – O feito decorre de ação promovida por concessionária de veículos objetivando o ressarcimento da diferença entre o valor de ICMS recolhido mediante uma base de cálculo pré-fixada, e o valor da venda realizada a menor, no regime de arrecadação por substituição tributária.

II – O recurso especial foi provido, com a orientação decorrente do julgamento proferido na ADI 1.851-4/AL, no sentido de que o contribuinte não pode requerer a repetição/compensação do ICMS pago a maior quando o preço estimado da venda da mercadoria é superior ao valor efetivo da operação.

III – Interposto recurso extraordinário o recurso foi dirigido ao Supremo Tribunal Federal, que determinou sua devolução para os fins do art. 543-B do CPC/1973. Retornando os autos a esta Corte Superior, foi determinado o sobrestamento do recurso extraordinário até o julgamento pelo STF do RE 593.849/MG e, após o julgamento do referido recurso extraordinário, foi determinada a remessa do feito ao órgão colegiado prolator da decisão para exercer o juízo de retratação previsto no art. 1.040 do CPC/2015 (fls. 620-621).

IV – No exercício do juízo de retratação verifica-se que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 593.849/MG, firmou a tese de que: "É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida".

V – Observado que o contribuinte recolhe antecipadamente o tributo, com base em valor presumido quando da aquisição da mercadoria, na revenda por valor menor que o “presumido este mesmo contribuinte arca com a diferença, decorrendo o desconto no preço final do produto da própria margem de lucro do comerciante, sendo inaplicável, na espécie, a condição ao pleito repetitório de que trata o art. 166 do CTN. Precedentes: AgInt no REsp 1892901/PR, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/03/2021, DJe 17/03/2021 e AgRg no REsp 630.966/RS, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 03/04/2018, DJe 22/05/2018 e AgInt no REsp 1927472/SC, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 31/05/2021, DJe 02/06/2021.

VI – Recurso especial improvido. Art. 543-B do CPC/1973 (art. 1.040 do CPC/2015).

(REsp n. 525.625/RS, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 9/8/2022, DJe de 21/11/2022.)”

 

Por esses fundamentos, é que deve ser afastada a alegação de ilegitimidade suscitada pelo ESTADO DO PIAUÍ.

 

B) DA VEDAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA CONTRA LEI EM TESE.

O 2º Apelante aduz, mais, que a pretensão do 1º Apelante está adstrita à declaração de inconstitucionalidade (total ou, subsidiariamente, parcial) do art. 25, da Lei nº. 4.257/89 e dispositivos do Decreto nº. 13.500/2008 (RICMS) com caráter normativo, o que é vedado nos termos da Súmula nº. 266, do STF.

Nesse contexto, pela Súmula nº. 266, do STF, “não cabe mandado de segurança contra lei em tese”, o que quer dizer que a lei, de efeitos gerais e abstratos, não pode ser objeto de Mandamus, diferentemente do ato levado a efeito com base nela e que supostamente viola direito líquido e certo, como na espécie.

É que da leitura das peças processuais constante dos autos, extrai-se que o pedido direto e imediato não é a declaração da inconstitucionalidade/ilegalidade da lei que disciplina o ICMS no Estado do Piauí, constituindo a sua eventual decretação questão prejudicial, de modo que o pedido está direcionado à própria cobrança da exação.

Destaque-se, mais, que a pretensão da restituição/compensação dos valores pagos a maior a título de ICMS/ST encontra amparo na Súmula nº. 213, do STJ, que assegura ser o mandado de segurança ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária, razão por que, igualmente, deve ser afastada a pretensão de extinção do processo, sem resolução de mérito, asseverada pelo ESTADO DO PIAUÍ, nos moldes acima esposados.

 

III – DO MÉRITO

A) DA AUSÊNCIA DE ESTIPULAÇÃO DE CRITÉRIOS DE APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA POR MEIO DE LEI/ DO PEDIDO DE COMPENSAÇÃO / DA PRESCRIÇÃO TRIBUTÁRIA

O 1º Apelante aduz, na sua exordial, a inconstitucionalidade da definição, por decreto, da MVA – Margem do Valo Agregado – um dos componentes da base de cálculo do ICMS/ST, relativo às operações a seu cargo, tributadas antecipadamente em face das técnicas de substituição tributária, razão por que, deve-se, inicialmente, averiguar se o meio escolhido pelo Estado do Piauí para implementar a MVA afeiçoa-se às balizas gizadas pelo Constituinte.

Por outro lado, o 2º Apelante defende, nas suas razões recursais, a obediência ao art. 8º, §4º, da LC nº. 87/96 pelo Fisco piauiense na implementação da substituição tributária progressiva, bem como a existência de critérios legais para a determinação da MVA.

Como se vê, a questão inicial/prejudicial discutida nos autos relaciona-se com a constitucionalidade e/ou a legalidade da cobrança do ICMS por substituição progressiva, segundo valores veiculados em ato infralegal.

Nesse contexto, a CF determina, in litteris:

 

“Art. 150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;”

 

Por conseguinte, o art. 97, do CTN dispõe que somente a lei, em sentido formal, pode estabelecer a fixação da base de cálculo do tributo, consoante transcrição do dispositivo legal, in verbis:

 

“Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

“I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;

II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;

VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.”

 

Na cobrança do ICMS, por substituição tributária progressiva ou "para frente", a base de cálculo normativa está prevista abstratamente em lei formal, a saber, no art. 8°, II e §§ 4° e 6°, da LC n° 87/96, a partir dos quais se depreende o que abaixo segue transcrito, ipsis litteris:

 

LC nº. 87/96

“Art. 8º – A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:

I – em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído;

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;

b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;

“c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subsequentes.

§ 4º – A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.

§ 6º – Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subseqüentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4ºdeste artigo.”

 

Diante das disposições acima transcritas, conclui-se que a base de cálculo presumida do ICMS, no regime de substituição tributária, pode ser obtida de 02 (duas) maneiras: a) pelo método somatório, no qual se procede com a soma de uma série de parcelas – valor da operação, seguro, frete e outros encargos, além da “margem de valor agregado”, inclusive lucro (LC nº. 87/96, art. 8º, II e §4º); b) pelo método da substituição, com a estimativa do preço ao consumidor final usualmente praticado no mercado em condições de livre concorrência, asseverando a necessidade de observância das regras estabelecidas no §4º, acima transcrito (LC nº 87/96, art. 8º, §6º).

Iniludivelmente, dentro da sistemática estabelecida pelo legislador complementar, a MVA é elemento conformador da base de cálculo do ICMS/ST, não importando se o cálculo é feito com supedâneo no art. 8º, II, §4º, da LC nº. 87/96 ou no §6º, do mesmo artigo, de modo que é patente a sua submissão ao princípio da legalidade tributária, a teor do que dispõe o art.150, I, da CF.

Diante disso, conclui-se que, muito embora a base calculada presumida do ICMS, na substituição tributária "para frente", possa ser obtida ou i) a partir do somatório de várias parcelas, dentre as quais, a margem de valor agregado, ou ii) pela estimativa do preço ao consumidor final, em qualquer desses casos, a LC n° 87/96 exige que os critérios para essa presunção sejam, necessariamente, estabelecidos em lei estadual, em consonância com as diretrizes traçadas pelos §§ 4° e 6°, do art. 8°.

Nessa direção, o legislador piauiense editou a Lei estadual nº. 4.257/89, que disciplina o ICMS, reproduzindo as disposições contidas no art. 8º, da LC nº. 87/96, sem significativas alterações e sem conferir o necessário tratamento à matéria, ressaltando que a margem do valor agregado será fixada por regulamento, consoante se constata da transcrição abaixo reproduzida, verbis:

 

“Art. 25 – A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária:

(…)

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtidas pelo somatório das parcelas seguintes, observado o disposto no §7º:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituto intermediário, incluído o IPI, quando for o caso;

b) o montante dos valores de seguro, de frete ou de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomares de serviço;

c) a margem de lucro fixada no Regulamento.

§4º – A margem de lucro a que se refere a alínea "c" do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados, no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos Actores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados.

§ 7° - Em substituição ao disposto no inciso lI do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações “subsequentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no S 4° deste artigo.”

 

Dessa forma, em qualquer hipótese de substituição tributária "para frente", a presunção da base calculada deverá se desenvolver de maneira processualizada, regida por critérios previstos em lei formal do Estado-membro, que permitam ao contribuinte controlar essa operação presuntiva, de modo a verificar a obediência aos parâmetros fixados nos §§ 4° e 6,° do art. 8°, da LC n° 87/96.

No caso sob análise, o Estado do Piauí valendo-se da liberdade que lhe foi conferida, in concreto, tratou do tema, por meio do Decreto nº. 13.500/08, no seu art. 1.148, que assim disciplinava, ipsis litteris:

 

“Art. 1.148 – A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária é:

(…).

II – em relação às operações de quem tratam os arts. 1.142, II, 1.140 e seu §1º, 1.144 e 1.147, obtida pelo somatório das parcelas seguintes, observado o disposto no §9º:

a) o valor da operação própria realizada pelo remetente, pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário, incluindo o IPI, quando for o caso;

b) montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;

c) a margem de lucro calculada pela aplicação de percentual fixado nos Anexos V, no §1º, do art.1.291 e art. 1.304, sobre a soma dos valores encontrados na forma das alíneas anteriores.

§9º – Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações “subsequentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração a forma estabelecida em atos normativos, conforme o art. 1.150.”

 

Diante do exposto, mostra-se escorreita a decisão de 1º grau que reconheceu a inconstitucionalidade que paira sobre a definição, via decreto, da Margem de Valor Agregado, componente da base de cálculo do ICMS/ST.

Ademais, não se olvida que corrobora à existência de violação da legalidade tributária o fato de a LC nº 87/96, que traz normas gerais a respeito do ICMS, consignar o dever de serem previstos em lei, e não em regulamento/decreto, os critérios para a fixação da margem de valor agregado, na hipótese de o tributo ser cobrado de acordo com aquela sistemática.

Feitas as devidas considerações, pondere-se, outrossim, que, na espécie, revela-se despicienda a instauração do Incidente de Inconstitucionalidade, para fins do exame da ratificação, ou não, da inconstitucionalidade suscitada, considerando que sobre a matéria já houve manifestação do plenário do STF, a teor do que disciplina o art. 949, parágrafo único, do CPC, litteris:

 

“Art. 949 - (…).

Parágrafo único - Os órgãos fracionários dos tribunais não submeterão ao plenário ou ao órgão especial a arguição de inconstitucionalidade quando já houver pronunciamento destes ou do plenário do Supremo Tribunal Federal sobre a questão.”

 

Por oportuno, transcreve-se pertinente escólio da decisão do STF, quando do julgamento da ADI nº. 1945, que reconheceu que os critérios para a fixação da margem de valor agregado, para efeito de cálculo do ICMS, em regime de substituição tributária progressiva, devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária, verbis:

 

“Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, do Estado de Mato Grosso. ICMS-comunicação. Atividades-meio. Não incidência. Critério para definição de margem de valor agregado. Necessidade de lei. Operações com programa de computador (software). “Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda e padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. 1. Consoante a jurisprudência da Corte, o ICMS-comunicação “apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade-meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula Primeira do Convênio ICMS nº 69/98” (RE nº 570.020/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Luiz Fux). 2. Os critérios para a fixação da margem de valor agregado para efeito de cálculo do ICMS em regime de substituição tributária progressiva devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária. 3. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos. 4. O legislador complementar, amparado “especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares elencando, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 5. Associa-se a isso a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 6. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 7. Ação direta não conhecida no tocante aos arts. 2º, § 3º; 16, § 2º; e 22, parágrafo único, da Lei nº 7.098/98 do Estado de Mato Grosso; julgada prejudicada em relação ao art. 3º, § 3º, da mesma lei; e, no mérito, julgada parcialmente procedente, declarando-se a inconstitucionalidade (i) das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com a redação dada pela Lei nº 9.226/09; (ii) da expressão “observados os demais “critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98; (iii) dos arts. 2º, § 1º, VI; e 6º, § 6º, da mesma lei. 8. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.

(ADI 1945, Relator(a): CÁRMEN LÚCIA, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-096 DIVULG 19-05-2021 PUBLIC 20-05-2021).”

 

Além disso, adverte-se que, em que pese a redação dos dispositivos questionados tenha sido alterada, com a implementação de novas normas que tratam do cômputo da base de cálculo do ICMS/ST, as razões que motivaram o 1º Apelante a pedir a declaração da inconstitucionalidade incidental continuam a existir, já que o seu pedido inclui a declaração do direito à compensação dos valores pagos a maior, em razão da aplicação da base de cálculo com a inclusão da MVA, indevidamente disciplinada, via regulamento.

Logo, diante da manutenção da declaração da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS/ST, nos moldes preconizados pelo art. 25,II, da Lei nº. 4.257/89 e do art. 1.148, II, do Decreto nº. 13.500/08, com redação vigente à época da impetração, revela-se clarividente o direito líquido e certo do 1º Apelante à restituição da diferença do ICMS pago a mais.

É que do julgamento do RE nº. 593.859/MG, o STF reconheceu ser devida a restituição da diferença do ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva for inferior à presumida, nos termos das disposições da ementa abaixo colacionada, in verbis:

 

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA OU PARA FRENTE. CLÁUSULA DE RESTITUIÇÃO DO EXCESSO. BASE DE CÁLCULO PRESUMIDA. BASE DE CÁLCULO REAL. RESTITUIÇÃO DA DIFERENÇA. ART. 150, §7º, DA CONSTITUIÇÃO DA “REPÚBLICA. REVOGAÇÃO PARCIAL DE PRECEDENTE. ADI 1.851. 1. Fixação de tese jurídica ao Tema 201 da sistemática da repercussão geral: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da “operação for inferior à presumida”. 2. A garantia do direito à restituição do excesso não inviabiliza a substituição tributária progressiva, à luz da manutenção das vantagens pragmáticas hauridas do sistema de cobrança de impostos e contribuições. 3. O princípio da praticidade tributária não prepondera na hipótese de violação de direitos e garantias dos contribuintes, notadamente os princípios da igualdade, capacidade contributiva e vedação ao confisco, bem como a arquitetura de neutralidade fiscal do ICMS.

4. O modo de raciocinar “tipificante” na seara tributária não deve ser alheio à narrativa extraída da realidade do processo econômico, de maneira a transformar uma ficção jurídica em uma presunção absoluta.

5. De acordo com o art. 150, §7º, in fine, da Constituição da República, a cláusula de restituição do excesso e respectivo direito à restituição se aplicam a todos os casos em que o fato gerador presumido não se concretize empiricamente da forma como antecipadamente tributado.

6. Altera-se parcialmente o precedente firmado na ADI 1.851, de relatoria do Ministro Ilmar Galvão, de modo que os efeitos jurídicos desse novo entendimento orientam apenas os litígios judiciais futuros e os pendentes submetidos à sistemática da repercussão geral.

7. Declaração incidental de inconstitucionalidade dos artigos 22, §10, da Lei 6.763/1975, e 21 do Decreto 43.080/2002, ambos do Estado de Minas Gerais, e fixação de interpretação conforme a Constituição em relação aos arts. 22, §11, do referido diploma legal, e 22 do decreto indigitado. 8. Recurso “extraordinário a que se dá provimento.(STF, Plenário, RE nº. 593.849, Ministro EDSON FACHIN, julgamento: 19/10/2016).”

 

Nessas circunstâncias, denota-se claro que o direito do 1º Apelante exsurge, igualmente, de uma interpretação constitucionalmente adequada do §7º, do art. 150, da CF, no sentido de garantir o direito à restituição, conforme se depreende da cláusula de devolução do excesso, como bem asseverado pelo Ministro Relator EDSON FACHIN, quando do julgamento do RE nº. 593.849, com a fixação do Tema nº. 201.

Com efeito, convém assentar que, no CTN, a compensação tributária, como requerido pelo 1 º Apelante, está disciplinada pelo art. 170, nos seguintes termos, verbis:

 

“Art. 170 – A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.”

 

Assim sendo, para que seja validamente realizada a compensação tributária deve haver lei autorizativa e de estipulação de suas condições, na própria lei ou em ato da respectiva autoridade administrativa.

No caso piauiense, esta autorização está presente na Lei Estadual nº 4.257/89 (que dispõe sobre o ICMS no Piauí), que dispõe expressamente sobre as hipóteses em que serão permitidas o aproveitamento dos créditos de ICMS, dentre as quais está “a restituição do imposto, na forma de crédito”, como se extrai de seu art. 32, § 1º, III, in verbis:

 

“Art. 32. Constitui crédito fiscal do contribuinte, para cada período de apuração, o valor do imposto anteriormente cobrado:

(…);

“§ 1º Observadas as normas previstas no Regulamento, permitir-se-á, também, o aproveitamento do crédito nas hipóteses de:

I – devolução de mercadorias;

“II – imposto eventualmente não destacado no documento fiscal originário, desde que seja comprovado, mediante documento fiscal do emitente, o destaque integral ou complementar, conforme o caso, do crédito fiscal da operação ou prestação;

III – restituição de imposto, em forma de crédito, quando o pedido tiver sido deferido pelo Secretário da Fazenda. (Redação dada ao parágrafo pela Lei nº 4.892, de 30.12.1996, DOE PI de 30.12.1996, com efeitos a partir de 01.11.1996).”

 

Ainda, o Regulamento do ICMS no Piauí – Decreto Estadual (Decreto Estadual nº 13.500/2008) traz as normas infralegais que contêm as condições da restituição do indébito, por meio de crédito fiscal, como se lê, especialmente, de seus arts. 47, VII, 146, 146-A, 150, I e §2º, ipisis litteris:

 

“Art. 47 – Constitui crédito fiscal do contribuinte, para fins de apuração do ICMS, o valor:

(…).

VII – da restituição do imposto, em forma de crédito, quando o pedido tiver sido deferido pelo Secretário da Fazenda, observado o disposto nos arts. 146 a 157.”

(…).

“Art. 146 – As quantias indevidamente recolhidas ao Erário estadual serão restituídas, no todo ou em parte, a requerimento do contribuinte, dirigido ao Secretário da Fazenda, desde que fique efetivamente comprovado o indébito fiscal.”

“Art. 146-A – Verificado o indébito, será feita a compensação com eventuais débitos do contribuinte para com a Sefaz na “data da restituição, e os saldos remanescentes serão restituídos obedecendo ao disposto neste capítulo. […]”

“Art. 150 – A quantia restituída será:

I – autorizada:

a) sob a forma de crédito fiscal:

“1. para compensação com débito do contribuinte, na escrita fiscal;

2. para abater do imposto devido por antecipação tributária relativo ao próximo recolhimento que efetuar em favor deste Estado, mediante emissão de Nota Fiscal específica;

3. para abater do imposto devido na forma dos arts. 774, § 3º do art. 793 e 807;

b) em moeda corrente, observado o disposto no § 1º, na impossibilidade de aproveitamento na forma da alínea anterior.

§ 2º - O valor restituído, a título de crédito fiscal, será apropriado no mês em que ocorrer o despacho autorizativo do Secretário da Fazenda, nos termos nele descritos, nos campos próprios dos livros ou demonstrativos fiscais de apuração do imposto, em cujo lançamento o contribuinte identificará o número do processo e o despacho autorizativo, devendo este ser anexado à folha do respectivo registro.”

 

No mesmo sentido dos autos, segue precedente deste e.TJPI, verbis:

 

“APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. EMPRESA CONSUMIDORA FINAL DOS SERVIÇOS DE ENERGIA ELÉTRICA E TELECOMUNICAÇÕES. PRELIMINAR DE MÉRITO. INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL DA LEI PIAUIENSE DO ICMS (LEI ESTADUAL Nº 4.257/89). OFENSA AO PRINCÍPIO DA SELETIVIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 155, §2º, III, DA CF/88. TRIBUTAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE ENERGIA ELÉTRICA E TELECOMUNICAÇÕES EM ALÍQUOTAS SUPERIORES. INOBSERVÂNCIA DO CRITÉRIO “DE ESSENCIALIDADE DOS SERVIÇOS. INTERPRETAÇÃO DA NORMA CONSTITUCIONAL. PRINCÍPIOS DA UNIDADE E DA FORÇA NORMATIVA DA CONSTITUIÇÃO. SELETIVIDADE COMO CONSECTÁRIO DO PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA. DECLARAÇÃO INCIDENTAL DE “INCONSTITUCIONALIDADE. TESE FIRMADA NO JULGAMENTO DO INCIDENTE DE INCONSTITUCIONALIDADE Nº 2010.0001.005102-5. DIREITO À RESTITUIÇÃO DO INDÉBITO. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. CREDITAMENTO DO ICMS NA ESCRITURAÇÃO FISCAL. art. 36, § 1º, III, da Lei Estadual nº 4.257/89. arts. 47, VII, 146, 146-A, art. 150, I e §2, do RICMS-PI (Decreto Estadual nº 13.500/2008). PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO. [...] 9. O “creditamento de ICMS na escrituração fiscal constitui espécie de compensação tributária” (STJ - AgInt no AREsp 1032984/PE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 21/11/2017, DJe 27/11/2017), e, assim sendo, para que seja validamente realizado depende de lei autorizativa e da estipulação de suas condições, na própria lei ou em ato da respectiva autoridade administrativa, na forma do art. 170 do CTN. 10. No caso piauiense, a autorização legal está presente na Lei Estadual nº 4.257/89 (que dispõe sobre o ICMS no Piauí), que dispõe expressamente sobre as hipóteses em serão permitidas o aproveitamento dos créditos de ICMS, dentre as quais está “a restituição do imposto, na forma de crédito” (art. 32, § 1º), bem como no Regulamento do ICMS no Piauí (Decreto Estadual nº 13.500/2008), editado pelo Governador do Estado, que traz as normas infralegais que contém as condições da restituição do indébito, por meio de crédito fiscal (arts. 47, VII, 146, 146-A, art. 150, I e §2º). [...] 12. Recurso conhecido e parcialmente provido. (TJPI | Apelação / Reexame Necessário Nº 2009.0001.004330-0 | Relator: Des. Francisco Antônio Paes “Landim Filho | 3ª Câmara de Direito Público | Data de Julgamento: 21/03/2019).”

 

Logo, denota-se a viabilidade da efetivação da compensação tributária, na forma requerida pelo 1º Apelante.

Ainda, pondere-se que, não obstante o 1º Apelante requeira a observância do prazo prescricional decenal, in casu, a Ação Mandamental foi impetrada no ano de 2010 (id nº.673159 – pág.01), já na vigência da LC nº. 118/05, de modo que a prescrição da pretensão de restituição do indébito tributário, no caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação, como é o caso do ICMS, deve observar o prazo quinquenal, razão por que poderão ser cobrados os valores pagos a maior nos últimos 05 (cinco) anos, em conformidade com o posicionamento jurisprudencial adotado pelo STJ sobre o tema, em sede de recursos repetitivos, a seguir delineado, ipsis litteris:

 

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA (ART. 543-C, DO CPC). LEI INTERPRETATIVA. PRAZO DE PRESCRIÇÃO PARA A REPETIÇÃO DE INDÉBITO NOS TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. ART. 3º, DA LC 118/2005. POSICIONAMENTO DO STF. ALTERAÇÃO DA JURISPRUDÊNCIA DO STJ. SUPERADO ENTENDIMENTO FIRMADO ANTERIORMENTE TAMBÉM EM SEDE DE RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. 1. […] 2. No entanto, o mesmo tema recebeu julgamento pelo STF no RE n. 566.621/RS, Plenário, Rel. Min. Ellen Gracie, julgado em 04.08.2011, onde foi fixado marco para a aplicação do regime novo de prazo prescricional levando-se em consideração a data do ajuizamento da ação (e não mais a data do pagamento) em confronto com a data da vigência da lei nova (9.6.2005). 3. Tendo a jurisprudência deste STJ sido construída em interpretação de princípios constitucionais, urge inclinar-se esta Casa ao decidido pela Corte Suprema competente para dar a palavra final em temas “de tal jaez, notadamente em havendo julgamento de mérito em repercussão geral (arts. 543-A e 543-B, do CPC). Desse modo, para as ações ajuizadas a partir de 9.6.2005, aplica-se o art. nº. 118/03 superado o recurso representativo da controvérsia REsp. n. 1.002.932/SP, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, “julgado em 25.11.2009. 5. Recurso especial não provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/2008. (STJ – REsp 1269570/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/05/2012, DJe 04/06/2012).”

 

Desse modo, considerando que a demanda foi ajuizada em data posterior ao marco inicial para a aplicação do novo prazo prescricional de 05 (cinco) anos, consoante o disposto na Lei Complementar 118/2005, deve ser este o prazo prescricional a ser observado.

Por derradeiro, denota-se que os juros e a correção monetária nas repetições de indébito tributário devem ser calculados pela taxa Selic, em razão do princípio da simetria/isonomia (Resp nº. 722.890, nº. 1.111.189, nº. 1.086.603, AGA n. 1.145.760) entre os créditos do Fisco e do contribuinte, bem como do parágrafo único, do art. 170, do CTN, não se aplicando na espécie o art. 1º-F, da Lei nº. 9494/97, com redação dada pela Lei nº. 11.960/09, nesse ponto declarada inconstitucional pelo STF, por meio da ADI nº. 4.425.

 

IV – DO DISPOSITIVO

Ante o exposto, e, considerando os fundamentos delineados no voto-vista, CONHEÇO das APELAÇÕES CÍVEIS, por atenderem aos requisitos legais de admissibilidade, para:

i) REJEITAR a alegação de ILEGITIMIDADE PASSIVA do CARVALHO & FERNANDES LTDA., suscitada pelo ESTADO DO PIAUÍ;

ii) REJEITAR a pretensão de extinção do processo, sem resolução de mérito, com supedâneo na Súmula nº. 266, do STJ, suscitada pelo ESTADO DO PIAUÍ;

No mérito, NEGAR PROVIMENTO ao APELO interposto pelo ESTADO DO PIAUÍ e DAR PARCIAL PROVIMENTO ao APELO interposto pelo CARVALHO & FERNANDES LTDA., para AUTORIZAR a restituição do indébito, por compensação tributária, respeitado o lapso prescricional de 05 (cinco) anos, previsto na LC nº. 118/05, e, ainda, determinar a observância da Taxa Selic na aplicação dos juros e correção monetária, MANTENDO a decisão recorrida nos seus demais termos, notadamente quanto à declaração de inconstitucionalidade, na qualidade de prejudicial, que paira sobre a definição, via decreto, da Margem de Valor Agregado, componente da base de cálculo do ICMS/ST, com a consequente não submissão à exigência do ICMS/ST com a integração da MVA, prevista no Regulamento, na sua base de cálculo. Custas ex legis.

É o VOTO.

 

Teresina, data da assinatura eletrônica.

 

 

Des. RAIMUNDO EUFRÁSIO ALVES FILHO

RELATOR

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Teresina, 28/06/2023